Obligatia statului roman de a rambursa taxele prelevate cu incalcarea dreptului european
4 mai 2011 | JURIDICE.ro, Cosmin Flavius COSTAS
1. Ca urmare a pronunţării hotărârii Curţii de Justiţie a Uniunii Europene din 7 aprilie 2011 în afacerea Tatu, se pot constata două tendinţe majore: pe de-o parte, Guvernul României refuză să ia orice măsuri pentru a pune în aplicare hotărârea Curţii de Justiţie a Uniunii Europene; pe de altă parte, instanţele de contencios fiscal, înţelegându-şi rolul conferit de art. 148 din Constituţia României, şi-au revizuit rapid jurisprudenţa şi admit în prezent toate cererile de restituire a taxelor de poluare achitate cu ocazia înmatriculării unor vehicule de ocazie după data de 1 iulie 2008.
2. Jurisprudenţa unor instanţele naţionale cu privire la restituirea taxei de poluare, pe fond incompatibilă cu art. 110 TFUE, este însă divergentă într-o chestiune: admisibilitatea acţiunilor pentru care nu s-a formulat contestaţie împotriva deciziei de calcul a taxei de poluare, în conformitate cu dispoziţiile art. 205 şi următoarele Cod procedură fiscală.
Astfel, unele instanţe (Curtea de Apel Piteşti, Curtea de Apel Timişoara, Curtea de Apel Cluj în unele cazuri), consideră că taxa va fi restituită doar celor care au contestat în termen de 30 de zile decizia de calcul a taxei de poluare. Paradoxal, instanţele nici măcar nu pretind să se fi solicitat restituirea taxei, ci doar să se conteste, în conformitate cu procedura prevăzută de art. 205 C. pr. fisc., decizia de calcul. Cu alte cuvinte, aceste instanţe disting între două categorii de contribuabili şi decid astfel:
– pentru contribuabilii care au contestat decizia de calcul în termen de 30 de zile, taxa de poluare incompatibilă cu dreptul european va fi restituită;
– pentru contribuabilii care nu au contestat decizia de calcul în termen de 30 de zile, taxa de poluare, deşi este incompatibilă cu dreptul european, nu va fi restituită.
În schimb, alte instanţe (Tribunalul Arad, Tribunalul Suceava, Tribunalul Constanţa, în unele cazuri Curtea de Apel Cluj) au decis să adopte o altă soluţie şi să admită toate cererile de restituire formulate de contribuabili în interiorul termenului de prescripţie de 5 ani prevăzut de art. 135 C. pr. fisc., pentru simplul motiv că taxa de poluare este incompatibilă cu dreptul european. În acest context s-a reţinut faptul că decizia de calcul a taxei de poluare nu este un act administrativ fiscal (Tribunalul Arad), că anularea deciziei de calcul nu ar produce practic niciun efect juridic şi că procedura contestaţiei îndreptate împotriva deciziei de calcul a taxei de poluare nu reprezintă un „recurs efectiv” în sensul art. 13 din Convenţia Europeană a Drepturilor Omului (Curtea de Apel Cluj).
3. În ceea ce ne priveşte, apreciem că soluţia corectă aparţine acestor din urmă instanţe, ea fiind consonantă cu jurisprudenţa relevantă a Curţii de Justiţie a Uniunii Europene. În această ambianţă, ar trebui avute în vedere următoarele:
a. Conform unei jurisprudenţe stabile a Curţii de Justiţie a Uniunii Europene, contribuabilii au dreptul la rambursarea impozitelor şi taxelor prelevate de un stat membru cu încălcarea dreptului european [afacerea 199/82, San Giorgio, Culegere 1983, p. 3595, par. 12; afacerea C-62/93, BP Soupergaz, Culegere 1995, p. I-1883, par. 40; afacerile reunite C-441/98 şi C-442/98, Michailidis, Culegere 2000, p. I-7145, par. 30]. Raţiunea acestui drept este aceea că un stat membru nu poate profita, iar contribuabilul nu poate suferi o pierdere, ca urmare a aplicării unei dispoziţii fiscale naţionale incompatibile cu dreptul european [Opinia Avocatului General Fennelly în afacerile reunite C-397/98 şi C-410/98, Metallgesellschaft şi Hoechst].
În principiu, statele membre trebuie să ia măsuri pentru restituirea taxelor prelevate cu încălcarea dreptului european [afacerile reunite C-192/95 şi C-218/95, Comateb şi alţii, în Culegere 1997, p. I-165, par. 20].
b. Potrivit jurisprudenţei Curţii, regulile privind rambursarea sumelor prelevate cu încălcarea dreptulu comunitar sunt regulile naţionale. Aceste reguli trebuie să respecte însă principiul echivalenţei (pentru cererile de rambursare bazate pe încălcarea dreptului european nu pot fi instituite condiţii mai puţin favorabile decât pentru cererile similare bazate pe încălcarea dreptului naţional) şi principiul efectivităţii (regulile naţionale nu trebuie să facă excesiv de dificilă sau practică imposibilă exerciţiul drepturilor conferite de dreptul european) [afacerea C-228/96, Aprile, în Culegere 1998, p. I-7141, par. 18].
c. Conform jurisprudenţei instanţei de la Luxemburg, sunt considerate rezonabile perioade cuprinse între trei şi cinci ani de la data pronunţării hotărârii Curţii prin care s-a constatat faptul că impozitul/taxa sunt incompatibile cu dreptul european pentru exercitarea dreptului de rambursare [afacerea C-231/96, Edis, Culegere 1998, p. I-1451, par. 35; afacerile reunite C-216/99 şi C-222/99, Prisco şi CASER, în Culegere 2002, p. I-6761, par. 70; afacerea C-88/99, Roquette Freres, Culegere 2000, p. I-10645; afacerea C-342/96, Dilexport, Culegere 1999, p. I-579, par. 70].
d. Din analiza pronunţată de Curtea de Justiţie a Uniunii Europene în afacerea Metallgesellschaft şi Hoechst rezultă faptul că restituirea taxelor prelevate cu încălcarea dreptului european nu poate fi condiţionată de contestarea reglementării la momentul efectuării plăţii, mai ales atunci când practica administrativă era în sensul respingerii contestaţiilor contribuabililor (par. 105 – 106 din hotărârea Curţii). Cu alte cuvinte, Curtea menţionează faptul că autorităţile fiscale naţionale nu pot invoca culpa contribuabililor, care nu au apelat la un remediu naţional ineficient, în condiţiile în care ele însele sunt culpabile pentru aplicarea unor reguli naţionale incompatibile cu dreptul european.
În acelaşi sens se pronunţă şi doctrina de drept fiscal european [Servaas van Thiel, în lucrarea Pasquale Pistone (editor), Legal Remedies in European Tax Law, Ed. IBFD, Amsterdam, 2009, p. 309].
4. Raportat la jurisprudenţa mai sus indicată, se poate concluziona astfel:
a. Dreptul fiscal român nu identifică în prezent vreun remediu special, care să asigure contribuabilul posibilitatea de a obţine rambursarea taxelor şi impozitelor prelevate de autorităţile fiscale naţionale cu încălcarea dreptului european, deşi Statul Român este obligat să ia măsuri pentru a pune în aplicarea hotărârea în cauza Tatu. Parţial, un asemenea remediu l-a constituit art. 11 din O.U.G. nr. 50/2008, pentru o parte din taxa specială pentru autoturisme şi autovehicule achitată în perioada 1 ianuarie 2007 – 30 iunie 2008.
În aceste condiţii, singura posibilitate pe care o au contribuabilii este aceea ca în temeiul art. 148 alin. (2) şi (4) din Constituţia României şi art. 117 lit. d) Cod procedură fiscală să solicite restituirea taxei de poluare prelevate „prin aplicarea eronată a dispoziţiilor legale„. O asemenea cerere de restituire poate fi formulată în termen de 5 ani, calculaţi de la data de 1 ianuarie a anului fiscal următor celui în care s-a născut dreptul la restituire, conform art. 135 C. pr. fisc.
b. În principiu, reglementarea fiscală naţională este compatibilă cu principiul echivalenţei şi cu principiul efectivităţii, întrucât regulile sunt practic aceleaşi cu regulile aplicabile în cazul în care se solicită restituirea unei taxe prelevate cu încălcarea dreptului naţional.
Singura problemă ar putea să apară doar în cazul în care instanţa ar aprecia că dreptul la restituire ar putea fi exercitat doar prin contestarea deciziei de calcul a taxei de poluare, în termen de 30 de zile de la data emiterii acesteia. În această situaţie, remediul oferit de art. 117 lit. d) C. pr. fisc. nu ar mai fi practic disponibil pentru contribuabili.
c. Termenul în care contribuabilii pot să-şi exercite dreptul la rambursarea taxei de poluare trebuie să fie unul rezonabil şi întotdeauna ulterior datei la care se constată incompatibilitatea reglementării fiscale naţionale cu dreptul european.
Cel mai adesea, această incompatibilitate este constatată printr-o hotărâre a Curţii de Justiţie a Uniunii Europene, iar termenul se calculează de la data publicării hotărârii Curţii.
În mod evident însă, atunci când judecătorul naţional (primul judecător european sau primul judecător „cu putere de jurisdicţie comunitară”, în sensul jurisprudenţei Simmenthal) soluţionează el însuşi conflictul dintre dreptul naţional şi dreptul european – constatând incompatibilitatea O.U.G. nr. 50/2008 cu art. 110 TFUE, în cazul nostru – termenul rezonabil se determină în funcţie de momentul în care jurisprudenţa instanţei naţionale a devenit previzibilă.
În această ambianţă, trebuie observat din nou faptul că nu se poate pretinde faptul că termenul rezonabil pentru formularea cererii de rambursare ar fi termenul de 30 de zile rezervat de legiuitor pentru contestarea deciziei de calcul. Aici se poate observa cu claritate faptul că până şi obiectul celor două remedii este diferit: legiuitorul român a conferit contribuabilului dreptul de a contesta calculul taxei de poluare; Curtea de Justiţie a Uniunii Europene recunoaşte contribuabilului dreptul de a solicita rambursarea unei taxe plătite cu încălcarea dreptului european, indiferent şi independent de orice contestaţie asupra actului administrativ prin care a fost stabilită această taxă.
d. Dreptul la rambursare nu poate fi condiţionat de un „protest” al contribuabilului, la momentul prelevării taxei de poluare, dresat împotriva deciziei de calcul. Aşa cum rezultă din jurisprudenţa Curţii, autorităţile fiscale naţionale nu pot invoca culpa contribuabililor, care nu au apelat la un remediu naţional ineficient – a se vedea jurisprudenţa Curţii de Apel Cluj, care apreciază că procedura contestaţiei deciziei de calcul nu reprezintă un „remediu efectiv” în sensul art. 13 din Convenţie -, în condiţiile în care ele însele sunt culpabile pentru aplicarea unor reguli naţionale incompatibile cu dreptul european.
5. Pentru argumentele mai sus prezentate, credem că este necesară o cristalizare a jurisprudenţei instanţelor de contencios fiscal, în sensul că acţiunile având ca obiect restituirea taxei de poluare sunt admisibile atâta timp cât au fost formulate în interiorul termenului de prescripţie prevăzut de Codul de procedură fiscală, după îndeplinirea procedurii administrative prealabile (formularea unei cereri de restituire a taxei de poluare, care să ofere administraţiei fiscale posibilitatea de a evita litigiul fiscal). Atâta timp cât contribuabilul se află în posesia refuzului explicit al organului fiscal de a restitui o taxă prelevată cu încălcarea dreptului european, acţiunea în contencios fiscal este în mod evident admisibilă (în acelaşi sens, Curtea de Apel Cluj – secţia comercială, de contencios administrativ şi fiscal, decizia civilă nr. 1665 din 16 iunie 2010, nepublicată).
Asist. univ. drd. Cosmin Flavius COSTAS
Facultatea de Drept, UBB Cluj-Napoca
Avocat, Baroul Arad
Felicitarile mele sincere pentru articol, stimate domn!
Cunosc foarte bine situatia de la CA Timisoara si este revoltator modul in care inteleg unele instante sa solutioneze cauzele avand ca obiect restituirea taxei pe poluare.
Imi aduc aminte ca intr-un dosar ajuns pe rolul CA Timisoara, abea in faza procesuala a recursului s-a pus problema necontestarii Deciziei de calcul al taxei pe poluare, iar la dosar a fost depus un raspuns oficial al DGFP din care reiesea ca o eventuala contestatie impotriva deciziei in cauza este admisibila doar daca a fost formulata in temeiul art. 10 din OUG nr. 50/2008 iar contestatarul face dovada ca autovehiculul s-a depreciat intr-o masura mai mare decat cea indicata in grila fixa prevazuta in anexa nr. 4.
In ceea ce priveste restituirea !!!integrala!!! a taxei, citez:”(…) restituirea sumei achitata cu titlul de taxa pe poluare (…) aceasta este posibila !!!doar!!! daca faceti dovada ca nu ati utilizat chitanta” (n.r.- A. Pap – ca inmatricularea nu s-a mai finalizat), de unde reiese ca in nici un caz o eventuala contestatie prin care se solicita restituirea integrala a taxei pe motiv ca a fost incasata cu incalcarea dr. UE, nu avea sorti de izbanda, iar organele fiscale ar fi dispus restituirea sumei DOAR daca se facea dovada ca acea chitanta nu a fost utilizata.
In speta la care fac referire, instanta de recurs, dupa ce i s-a invederat ca o eventuala contestatie adm. impotriva deciziei nu reprezinta un „remediu efectiv” in sensul art.13 din CEDO, nu respinge recursul si pe fond actiunea ca inadmisibila/prematur introdusa, ci respinge recursul ca nefondat statuand ca taxa este legala, desi Statul roman in acea perioada era somat de Comisia Europeana sa-si schimbe legislatia intrucat se proteja industria nationala de auto. noi, iar instantele nationale, in majoritate, au impartasit acest pct. de vedere si dispuneau restituirea taxei.
Mai mult decat atat, revenind la decizia de calcul, observam ca aceasta se emite „Urmare a cererii dvs. inregistrata la organul fiscal (…) prin care !!!ati solicitat calcularea!!! taxei pe poluare pentru autovehicule (…) Prezenta reprezinta titlu de creanta si constituie instiintare de plata conform legii.”
Din cele anterior expuse, retinem ca pentru simplul fapt ca o persoana, cu buna-credinta (pt. ca intentiona sa puna in circulatie un vehicul, un bun al sau, a carui folosinta este conditionata de plata unei taxe – nelegala), si-a permis sa solicite un simplu calcul, dar care ulterior nu mai finalizeaza inmatricularea, din varii motive (e.g – lipsa banilor sau chiar vehiculul care urma sa faca obiectul inmatricularii piere), datoreaza statului suma rezultata in decizie.
Aici se vede, inca o data, „buna-credinta” de care dau dovada organele fiscale in relatia cu contribuabilii, astfel cum dispune art. 12 din CPF si este regretabil ca, ulterior, in justitie, se tolereaza asemenea conduita.
Este interesant de observat cum va evolua sau, involua, practica instantelor nationale in perioada urmatoare (pana cand CJUE va declara din nou taxa ca fiind nelegala, urmand sa se pronunte si in celelalte cauze pendinte), cu atat mai mult cu cat la ultima intalnire dintre membrii Comisiei „Unificarii practicii judiciare”, din 24.11.2010, cand s-a pus in discutie litigiile privind taxa auto, participantii la dezbateri, au considerat intemeiata necesitatea parcurgerii procedurii fiscale de contestare a taxei pe poluare in raport de art. 7 din OUG nr. 50/2008 [vezi pag. 2 din Minuta – https://www.juridice.ro/wp-content/uploads/2011/03/min-unif-practicii-24-11.pdf%5D
Andrei PAP
Verificaţi vă rog şi poziţia Curţii de Apel Constanţa relativ la decizia de calcul, poziţie foarte interesantă, cu argumente suplimentare faţă de cele susţinute de mine: http://www.viorelpapu.ro/blog/?p=140 . Este de notat că şi după ”minuta” de unificare a practicii, nu am observat ca practica la nivel de Constanţa să se fi schimbat în ceea ce priveşte natura juridică a deciziei de calcul al taxei pe poluare, ba mai mult: la nivel de Tribunal, nimeni nu mai anulează decizia de calcul, soluţie naturală. Minuta aceea… să-mi fie cu iertare, nu aduce niciun argument juridic sau logic pentru care s-ar impune contestarea deciziei de calcul în termen de 30 de zile, dând o dovadă de superficialitate, ca să folosim eufemisme.
O temeinică şi legală soluţie asupra acestei probleme a pronunţat Curtea de Apel Alba prin Decizia nr. 300/CA/2010/24 Februarie 2010, disponibilă pe site-ul Jurindex.
Aceasta reţine: „Fiind vorba despre un act administrativ fiscal reclamantul era obligat să îndeplinească această procedură prealabilă specială în termenul de decădere defipt de lege, aspect pe care nu l-a realizat. Faţă de această împrejurare având în vedere dispoziţiile art. 109 din C o d u l d e procedură civilă petitul respectiv trebuia respins ca inadmisibil. Sub acest aspect instanţa de fond a pronunţat o soluţie nelegală, dispunând anularea sa fără a verifica cerinţa care constituie fine de neprimire.
În ceea ce priveşte formula juridică folosită de reclamant, astfel cum aceasta trebuia identificată de instanţă conform art. 129 din C o d u l d e procedură civilă este aceea a refuzului nejustificat de restituire a unei taxe nelegal încasate, solicitată în condiţiile art. 21 alin. 4 şi art. 117 alin. 1 lit. d din OUG 92/2003.
El a contestat însăşi legalitatea taxei pe care a fost obligat să o achite, pe motiv de incompatibilitate a OUG 50/2008 cu art. 90 din Tratatul CE, astfel că litigiul este unul de contencios fiscal, dat de lege în competenţa instanţelor de contencios administrativ.”
Ca urmare, în dispozitiv: „Admite excepţia tardivităţii cu privire la Decizia de calcul a taxei de poluare şi în consecinţă respinge acţiunea în contencios administrativ formulată de reclamantul P. (…) împotriva pârâtei Administraţia Finanţelor Publice a oraşului U. cu privire la solicitarea de anulare a Deciziei de calcul a taxei de poluare nr. 8171/14.04.2009.” şi menţine restul sentinţei Tribunalului, în sensul obligării recurentelor la restituirea taxei de poluare.
Prin urmare, dacă reclamanţii solicită anularea deciziei de poluare, după împlinirea termenului de 30 de la comunicarea acesteia, acest capăt de cerere trebuie respins ca tardiv introdus.
Este culpa apărătorilor dacă îşi formulează astfel acţiunile.
Acţiunile de restituirea a taxei de poluare trebuie fundamentate şi motivate în drept în baza art. 21 alin. 4 şi art. 117 alin. 1 lit. d din OUG 92/2003. O asemenea acţiune nu văd cum ar putea fi respinsă. Nu pot să cred că judecătorii Secţiei de Contencios Administrativ de la Curtea de Apel Timişoara ar putea motiva că textele de mai sus nu au aplicabilitate în acest tip de speţe, dacă ar fi invocate. Ar însemna că s-ar goli de conţinut şi ar fi considerate fără aplicare dispoziţii exprese ale Codului de Procedură Fiscală, prin care contribuabilii au dreptul în mod direct la restituirea taxelor şi impozitelor nelegal achitate, în cadrul termenului fiscal de prescripţie, indiferent dacă decizia este sau nu atacată în termen.
Av. ec. dr. Florin Bornea
Opinia mea este că decizia de calcul nu este un act administrativ fiscal şi, prin urmare, nici nu se cade a se solicita anularea acesteia. Tocmai din cauza acestei gândiri eronate a unor judecători, primele acţiuni pe care le-am formulat, au vizat şi anularea deciziei. Teza conform căreia decizia de calcul este un act administrativ fiscal este cel puţin slabă, ca să nu spun lipsită de temei juridic şi raţional (a se vedea articolul pe tema aceasta şi jurisprudenţă relevantă). Prin urmare, nu există nici ”excepţia tardivităţii cu privire la decizia de calcul” ci DOAR excepţia inadmisibilităţii cu privire la petitul prin care se cere anularea ei, nefiind vorba despre un act administrativ fiscal sau act administrativ individual. N-am reţinut care sunt motivele pentru care decizia a fost considerată act administrativ fiscal. Cred că nu e cazul, jurişti cu experienţă fiind (avocaţi şi judecători) să ne lăsăm induşi în eroare de anumite inserţii de sintagme cum sunt cele din decizia de calcul.