« Secţiuni « Arii de practică « BusinessProtectiveLitigation
Fiscalitate
DezbateriCărţiProfesionişti
D&B DAVID SI BAIAS
 

Principiul proportionalitatii prin prisma jurisprudentei CJUE
23.07.2012 | Daniel UDRESCU

JURIDICE - In Law We Trust Video juridice

Legislaţia romȃnească are un cusur original – cel al exagerării.  Legile europene sunt făcute pentru a da cursivitate sistemului economic şi au la bază o conduită care protejează contribuabilul. Ele sunt ȋnsă preluate cu un adaos de originalitate mioritică, care de cele mai multe ori se transformă ȋntr-o aplicare punitivă a unor principii corective, cu exagerarea legislativă aplicată azi ȋn zona TVA la tranzacţiile imobiliare. Chiar dacă avem dovezi clare că tranzacţiile imobiliare nu erau fiscalizate ȋnainte de promulgarea Legii nr. 163/2005 (a se vedea un comentariu despre abuzul parlamentar la votarea Legii nr. 163/2005), sau că pentru anul 2006 şi 2007 am avut o legislaţie tranzitorie cu legi diferite de la an la an, faţă de cele de azi, judecătorul din contenciosul fiscal este cel care navighează ȋn ape tulburi şi aplică legea, care de multe ori este fundamentată greşit de ANAF.

Codul de procedură fiscală prevede:

  • La art. 120 alin. (7) Nivelul dobânzii (majorări de ȋntȃrziere ) este de 0,1% pȃnă ȋn 2009 (sau 36,5% pe an), 0,04% după 2010 (sau 14,6% pe an) pentru fiecare zi de întârziere.
  • Incepȃnd cu 2010 se adaugă art. 1201 alin. (2) unde nivelul penalităţii de întârziere se stabileşte astfel: c) după împlinirea termenului prevăzut la lit. b), nivelul penalităţii de întârziere este de 15% din obligaţiile fiscale principale rămase nestinse.
  • la art. 219 contravenţiile sunt punitive comparativ cu un salariu minim (ex. alin. 2 lit. a) este de 10 ori mai mare).

Aparent legea pare a fi corectă, dar pentru avocat şi judecător, exagerarea legii şi ȋncălcarea principiului proporţionalităţii ȋncepe ȋn momentul ȋn care raportul de inspecţie fiscală tipic, ajunge ȋn instanţă.  Ȋn articole precedente am arătat ȋncălcarea principiului neutralităţii fiscale, consemnȃnd absenţa deducerii TVA ȋn RIF. Calculul propriu zis al majorărilor de ȋntȃrziere pȃnă ȋn 2009 ȋnseamnă o dobȃndă de 36,5% pentru 2006, 2007, 2008 şi 2009. Pentru aceşti 4 ani avem deja 146% majorări de ȋntȃrziere, la care se adaugă din 2010 dobȃnzi de 14,6%, plus 14,6% pentru 2011, plus 14,6% pentru 2012, rezultȃnd o obligaţie fiscală de 189,8%, plus 15% penalizări dacă controlul s-a terminat după 2010, la care se pot adăuga şi amenzi. Ceea ce apare corect este ȋnsă sancţionat de jurisprudenţa europeană, care nu permite ca dobȃnda să depăşească dreptul de deducere al contribuabilului.  De ce spunem exagerări ale ANAF şi o atitudine incorectă a ANAF ȋn timpul controlului?

  • Ȋn primul rȃnd, ANAF ȋn perioada 2009, prin preşedinte, nu recunoştae ceea ce ANAF ȋn anii 2006 prin preşedinte, spunea, aceea că tranzacţiile imobiliare nu erau fiscalizate.
  • Ȋn al doilea rȃnd, pentru 2005 şi 2006 am avut o legislaţie ȋn care impozitul pe venit se calcula pe baza unei expertize a Camerei Notarilor Publici, deci şi TVA ar trebui să urmeze acelaşi principiu la deductibilitate.
  • Ȋn al treilea rȃnd, ȋn anul 2007 avem o perioadă tranzitorie de aliniere la directivele europene.
  • Ȋn al patrulea rȃnd, ȋntre impozitul pe venit şi TVA la tranzacţiile din patrimoniul personal există cereri contradictorii de raportare fiscală.
  • Ȋn al cincelea rȃnd, legislaţia secundară cu privire la Decizia de impunere pentru TVA şi RIF la persoanele fizice apare cu Ordinul 1415/2009.
  • Ȋn al şaselea rȃnd, ANAF poate impune din oficiu abia după Ordinul nr. 1786/28.04.2010.
  • Ȋn al şaptelea rȃnd, ȋn Codul fiscal abia cu 01.01.2010 şi OUG nr. 109/2009 s-a introdus alin. 21 la art 127 din codul fiscal – Situaţiile în care persoanele fizice care efectuează livrări de bunuri imobile devin persoane impozabile sunt explicitate prin norme – chiar dacă aliniatul nu are ȋncă norme.
  • Ȋn al optelea rȃnd, codul nu prevede un formular gratuit de declarare pentru impozitele şi taxele provenite din tranzacţii imobiliare din patrimoniul personal.

Prevederile art. 4 al Ordinului 1786/2010 cu privire la termenul de la care se consideră valabilă ȋnregistrarea din oficiu sunt un sprijin pentru instanţă:

Inregistrarea, din oficiu, ȋn scopuri de TVA a unei persoane impozabile se consideră valabilă ȋncepȃnd cu prima zi a lunii următoare celei ȋn care s-a comunicat persoanei impozabile decizia privind ȋnregistrarea, din oficiu, ȋn scopuri de TVA.

Cȃteva decizii date pentru suspendarea executării (mai ales la ȊCCJ – ex. Decizia 4349 din Dosar 6383/2/2010) au considerat că dobȃnzile şi TVA nu pot fi calculate retroactiv pentru că ANAF nu a colectat nicio taxă ȋnainte de 2009 şi coroborȃnd art. 153 alin. 7 cu obligaţia ANAF de la alin. 1 lit. b) de declarare din oficiu la termen, dar şi cu norma 66 alin. 1 lit. a) au concluzionat că dacă ANAF nu şi-a ȋndeplinit activ obligaţia legală de ȋnregistrare din oficiu la termen, atunci valabilitatea ȋnregistrării nu produce efecte decȃt după comunicarea deciziei privind ȋnregistrarea. Aceste coroborări de texte legale au fost făcute cu o viziune corectă, dar reprezintă numai jumătăţi de măsură, fondul nefiind ȋncă rezolvat.

Aşteptăm ca la ANAF să sufle vȃntul schimbării şi să poată aplica legislaţia europeană. Spunem acest lucru pentru că modul ȋn care Direcţiile Finanţelor Publice au judecat pȃnă acum contestaţiile, nu face cinste nici dreptăţii şi nici unei atitudini corecte, fiind principii opace că ANAF nu greşeşte. Pentru mine a fost un şoc profesional să văd atitudini totalitariste, ca cea de la DGFP Argeş sau Sibiu, cu decizii, fără ca măcar să se ia ȋn considerare jurisprudenţa europeană.

Cauza CJUE C-284/2011 EMS Bulgaria Transport OOD aduce lămuriri cu privire la elemente ale codului fiscal şi codului de procedură fiscală, cu privire la art 179, 180 şi 273 din Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată precum şi a principiilor efectivităţii şi neutralităţii fiscale.

Ȋn dreptul Uniunii, CJUE a statuat că statele membre pot adopta sancţiuni în cazul nerespectării obligaţiilor prin care se urmăreşte asigurarea colectării corecte a TVA şi prevenirea evaziunii fiscale, iar dreptul comunitar nu ȋmpiedică statele membre să impună, dacă este cazul, o amendă sau o sancţiune pecuniară proporţională cu gravitatea faptei.

Principiul neutralităţii fiscale, în calitate de principiu fundamental important pentru instituirea şi funcţionarea sistemului comun de TVA, trebuie interpretat în sensul că permite o practică de control fiscal, prin care, atunci când se constată o întârziere la calculul TVA-ului, se aplică o sancţiune pentru întârzierea plăţii constând în plata unor dobânzi. Acest element este de apreciat atunci cȃnd legislaţia este clară, dar punctul 75 şi 76 din Hotărȃre este extrem de relevant pentru că aduce ȋn lumină practicile excesive ale ANAF:

Plata unor dobânzi de întârziere poate constitui o sancţiune adecvată, cu condiţia ca aceasta să nu depăşească ceea ce este necesar pentru atingerea obiectivului, care constă în prevenirea fraudei şi în asigurarea colectării corecte a TVA‑ului.

O asemenea sancțiune ar fi disproporționată dacă suma globală a dobânzilor solicitate ar corespunde cuantumului taxei deductibile, ceea ce ar însemna în esență privarea persoanei impozabile de dreptul său de deducere. Aprecierea caracterului proporțional al sancțiunii revine instanței de trimitere.

Elementul analizat de CJUE este definirea principiului proporţionalităţii.  Aşa cum am arătat mai sus, majorările, dobȃnzile şi penalizările pot să fie şi de trei ori mai mari decȃt presupusul prejudiciu cauzat de calculul TVA colectat.  Menţionăm că TVA deductibil nu a fost acordat ȋn aceste controale la nici măcar unul din clienţii autorului, ceea ce duce la o gravă ȋncălcare a principiilor europene.  Multe din drepturile contribuabilului trebuie regȃndite pentru aducerea ANAF ȋn epoca curentă europeană, dincolo de feudalismul măsurilor propuse printr-o legislaţie care este letală contribuabilului.

Prin analogie este relevantă Cauza Profaktor Kulesza, Frankowski, Jóźwiak Orłowski, C 188/09 punctele 29, 30:

În această privință, este util să amintim că, în lipsa unei armonizări a legislației comunitare în domeniul sancțiunilor aplicabile în caz de nerespectare a condițiilor prevăzute de un regim instituit prin această legislație, statele membre sunt competente să aleagă sancțiunile care le par adecvate. Acestea sunt totuși obligate să își exercite competențele cu respectarea dreptului Uniunii și a principiilor sale generale și, în consecință, cu respectarea principiului proporționalității.

În ceea ce privește aplicarea concretă a principiului proporționalității, este de competența instanței de trimitere să aprecieze dacă măsurile naționale sunt compatibile cu dreptul Uniunii, Curtea fiind competentă numai să furnizeze toate elementele de interpretare proprii dreptului Uniunii care să îi permită instanței de trimitere să aprecieze o astfel de compatibilitate.

Cauza 262/99, punctul 67 (traducere) se referă la modul ȋn care instanţele naţionale trebuie să analizeze şi să pună ȋn echilibru, măsurile administrative, respectiv sancţiunile care cuprind amenzile, penalizările, ȋnsoţite de dobȃnzi: In absenţa unei legistaţii armonizate la nivelul Uniunii ȋn domeniul penalizărilor aplicabile acolo unde condiţiile scrise nu sunt urmate, Statele Membre sunt ȋmputernicite să aleagă acele penalităţi care le se par apropiate. Ei trebuie, să-şi exercite această putere, în conformitate cu dreptul comunitar şi a principiilor sale generale, şi, în consecinţă, cu principiul proporţionalităţii.

C-210/91 punctul 20, C-286/82 şi 26/83 Luisi şi Carbone ȋmpotriva Ministero del Tesoro,  C-68/88 Commission v Greece  şi Cauza 203/80 Casati, paragraph 27, toate indică importanţa principiului proporţionalităţii (traducere):  Măsurile administrative şi penalităţile nu trebuie să treacă dincolo de ce este strict necesar, ȋn aşa fel ȋncȃt procedurile de control să nu fie făcute ȋn aşa fel ȋncȃt să ȋngrădească libertăţile pe care le cere Tratatul şi nu trebuie să fie ȋnsoţite  de o penalitate disproporţionată cu gravitatea  ȋncălcării, ȋn aşa fel ȋncȃt să devină un obstacol ȋn exercitarea acelei libertăţi.

Principiul proporţionalităţii mai este analizat şi de Cauza Ecotrade, C-95/2007 care are ȋn vedere elemente care sunt aplicabile astăzi controalelor ANAF. Instaţele trebuie informate de expirarea perioadelor de deducere a TVA, multe dintre construcţii fiind ȋncepute ȋn perioada 2005-2006 cȃnd modul de calcul al impozitului pe venit nu se baza pe factură, ci pe expertiza Camerei Notarilor, pentru că Romȃnia se afla ȋntr-o perioadă tranzitorie de aliniere a costurilor la nivel european. Apoi ȋn 2007 era ȋn plin boom imobiliar cu o bulă de apreciere a costurilor.  ANAF şi instanţele trebuie să recunoască aceste realităţi ale economiei romȃneşti şi să aplice metode corecte de evaluare a situaţiei reale la nivel naţional, pentru că acest lucru nu este corect interpretat ȋn controalele fiscale.  Printr-o politică opacă şi abuzivă, ȋn 2009 au fost demarate controale ANAF fără ca să se ia ȋn considerare situaţia de fapt că pȃnă atunci ANAF nu a avut legislaţia secundară pentru colectarea TVA.

Principiul fundamental al neutralității TVA‑ului impune ca deducerea TVA‑ului aferent intrărilor să fie acordată dacă cerinţele de fond sunt îndeplinite, chiar dacă anumite cerinţe de formă au fost omise de către persoanele impozabile. Din moment ce administraţia fiscală dispune de informaţiile necesare pentru a stabili că persoana impozabilă, în calitate de destinatar al operaţiunilor în cauză, este obligată la plata TVA‑ului, aceasta nu ar putea impune, în ceea ce priveşte dreptul persoanei impozabile de a deduce această taxă, condiţii suplimentare care pot avea ca efect anihilarea exercitării acestui drept.

În ceea ce privește o sancțiune care constă într‑un refuz absolut al dreptului de deducere, aşa cum a fost promovat ȋn controlul ANAF, este necesar să se sublinieze că sistemul comun al TVA‑ului, urmărește să garanteze perfecta neutralitate în ceea ce privește sarcina fiscală corespunzătoare tuturor activităților economice, care presupune posibilitatea persoanei impozabile de a deduce TVA‑ul datorat sau plătit în cadrul tuturor activităților sale economice conform articolului 167 din Directiva TVA.

Hotărȃrea mai este şi un răspuns ȋmpotriva practicii ANAF de a trimite cereri de urmărire penală către DNA şi parchet prin intermediul Gărzii Financiare.  Spre deosebire de ANAF, poliţia economică şi procuratura au analizat legislaţia fiscală (poate şi prin prisma experienţei penale) şi au dat rezoluţii care oglindesc Hotărȃrea C-284/2011 EMS Bulgaria Transport OOD, la punctele 69 şi 74:

69 Statele membre trebuie astfel, conform principiului proporționalității, să recurgă la mijloace care, deși permit să se atingă în mod eficient obiectivul de luptă împotriva fraudei și a evaziunii fiscale, aduc cât mai puțin atingere obiectivelor și principiilor stabilite prin legislația Uniunii, precum principiul fundamental al dreptului la deducerea TVA‑ului.

74 O plată tardivă a TVA‑ului nu poate fi, în sine, asimilată unei fraude, care presupune, pe de o parte, că operaţiunea în cauză, în pofida respectării condiţiilor prevăzute de dispoziţiile relevante din Directiva TVA şi a legislaţiei naţionale care transpune această directivă, are drept rezultat obţinerea unui avantaj fiscal a cărui acordare ar fi contrară obiectivului urmărit prin aceste dispoziţii şi, pe de altă parte, că dintr‑un ansamblu de elemente obiective rezultă că scopul esenţial al operaţiunii în cauză este obţinerea unui avantaj fiscal.

Contribuabilul este o resursă care trebuie protejată.  Poliţia şi procuratura nu trebuie să fie măsuri opresive, ci corective.  Ţelul ANAF este să ajute contribuabilul să găseasca calea spre a se dezvolta economic, nu să fie ȋnglodat ȋn controale, amenzi şi presiuni.  Contribuabilul romȃn hrăneşte economia locală, plăteşte salariile bugetarilor şi are dreptul la respect din partea autorităţilor.  Rolul lui este să producă venituri, apoi să-şi plătească obligaţiile legale.

Daniel UDRESCU

 
Secţiuni: Fiscalitate, RNSJ | Toate secţiunile
Cuvinte cheie: , , , , , , ,
Vă invităm să publicaţi şi dvs., chiar şi opinii cu care nu suntem de acord. JURIDICE.ro este o platformă de exprimare. Publicarea nu semnifică asumarea de către noi a mesajului. Totuşi, vă rugăm să vă familiarizaţi cu obiectivele şi valorile Societătii de Stiinţe Juridice, despre care puteti ciţi aici. Pentru a publica vă rugăm să citiţi Condiţiile de publicare, Politica privind protecţia datelor cu caracter personal şi să ne scrieţi la adresa de e-mail redactie@juridice.ro!

Lex Discipulo Laus
Gratuit pentru studenţi
Securitatea electronică este importantă pentru avocaţi
Mesaj de conştientizare susţinut de FORTINET
JURIDICE utilizează SmartBill

Faci un comentariu sau dai un răspuns?

Acest site folosește Akismet pentru a reduce spamul. Află cum sunt procesate datele comentariilor tale.

Important: Descurajăm publicarea de comentarii defăimatoare. Vor fi validate doar comentariile care respectă Politica JURIDICE.ro şi Condiţiile de publicare.


.
PLATINUM Signature      

PLATINUM  ACADEMIC

GOLD                        

VIDEO   STANDARD