CJUE şi considerentele de temeinicie ale dreptului de a deduce TVA
12 noiembrie 2013 | Daniel UDRESCU
CJUE a publicat recent Hotărârea din cauza C249/20122 şi 250/2012 Plavosin/Tulică. Dreptul de deducere este recunoscut de Curtea de Justiţie a Comunităţii Europene, printr-o jurisprudenţă bogată, dar nu este aplicat nici de ANAF, nici de DGFP şi nici de instanţe, încălcându-se flagrant art. 267 TFUE. Câteva puncte din Hotărâre atrag atenţia cititorului cu respect la dreptul de deducere, respectiv punctul 34: ”Această regulă trebuie aplicată în conformitate cu principiul de bază al directivei menționate, potrivit căruia prin sistemul TVA se urmărește să se taxeze exclusiv consumatorul final.”
Realistic vorbind, mă surprinde respingerea cererilor şi durata extremă a judecării, când de la prima aruncătură de ochi, controlul fiscal este incomplet, segmentul deducerilor fiind ignorat în totalitate. Hotărârea din 1 martie 2012, Polski Trawertyn, 280/10, la punctele 40 şi 47 este extrem de relevantă:
40. În această privință, trebuie amintit că dreptul de deducere prevăzut la articolul 167 și următoarele din Directiva 2006/112 face parte integrantă din mecanismul TVA‑ului și, în principiu, nu poate fi limitat. Acesta se exercită imediat pentru totalitatea taxelor aplicate operațiunilor efectuate în amonte. (Hotărârea din 15 iulie 2010, Pannon Gép Centrum, C‑368/09, punctul 37 și jurisprudența citată)
47. Astfel, reiese din jurisprudență, pe de o parte, că, deși este adevărat că persoanele impozabile au în temeiul articolului 213 din Directiva 2006/112 obligația de a declara când încep, își modifică sau încetează activitățile, statelor membre nu li se permite în niciun caz, în ipoteza neprezentării unei declarații, să priveze persoana impozabilă de exercitarea acestui drept. (a se vedea Hotărârea Nidera Handelscompagnie C-385/09, citată anterior, punctul 48)
La fel este şi Hotărârea din 21 octombrie 2010, Nidera Handelscompagnie, C385/09, punctul 48:
48. Desigur, persoanele impozabile au de asemenea obligația de a declara când încep, când își modifică sau când încetează activitățile, conform măsurilor adoptate în acest scop de statele membre, și aceasta în temeiul articolului 213 din Directiva 2006/112. Cu toate acestea, Curtea s a pronunțat deja în sensul că o asemenea dispoziție nu permite în niciun caz statelor membre, în cazul neprezentării unei declarații, să reporteze exercitarea dreptului de deducere până la începutul efectiv al realizării obișnuite a operațiunilor taxate sau să priveze persoana impozabilă de exercitarea acestui drept. (a se vedea, prin analogie, Hotărârea din 21 martie 2000, Gabalfrisa și alții, C 110/98-C 147/98, Rec., p. I 1577, punctul 51)
Ce este grav, este faptul că la nivel de DGFP, nu s-a executat o verificare corectă a legii, mii de cazuri având aceleaşi încălcări ale legislaţiei în vigoare, toate din cauza unui ordin ierarhic, care ne poate arunca în derizoriu la CJUE. România s-a aliniat la standardele europene.
Remarc practica constantă a CJUE cu privire la mecanismului TVA în care consumatorul final suportă TVA-ul, iar furnizorul poate să-şi deducă TVA-ul aferent tranzacţiilor. Pe lângă deja cunoscuta campanie legată de introducerea TVA la tranzacţiile imobiliare şi controlul ANAF al acestuia trebuie să arăt că este obligaţia ANAF să analizeze situaţia de fapt conform art 5(1) şi 6 Cpf:
Art. 5(1) Aplicarea unitară a legislaţiei. Organul fiscal este obligat să aplice unitar prevederile legislaţiei fiscale pe teritoriul României, urmărind stabilirea corectă a impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor sume datorate bugetului general consolidat.
Art. 6 Exercitarea dreptului de apreciere. Organul fiscal este îndreptăţit să aprecieze, în limitele atribuţiilor şi competenţelor ce îi revin, relevanţa stărilor de fapt fiscale şi să adopte soluţia admisă de lege, întemeiată pe constatări complete asupra tuturor împrejurărilor edificatoare în cauză.
ANAF este OBLIGATĂ în cadrul controlului să ȋşi exercite atribuţiunile cu maxim profesionalism şi să îşi întemeieze constatările pe relevanţa stărilor de fapt fiscale, asupra TUTUROR împrejurărilor edificatoare în cauză. Ȋn românseşte, ANAF trebuie să analizeze:
– Corectitudinea calculului. Dacă tranzacţia a fost calculată corect. Prin TVA inclus în preţ, tranzacţiile notariale nu au fost calculate corect în sensul în care notarul a calculat impozit pe venit şi la porţiunea de TVA inclusă în preţ, o metodă de calcul nelegală. Mai mult, atât comisionul notarului (cu sau fără TVA) cât şi taxa de carte funciară sunt calculate greşit la întocmirea actului notarial. În paranteză fie spus, nu cred că TOŢI NOTARII nu au aplicat legea corect, legea fiind neclară.
– Completitudinea controlului. Dacă există TVA inclusă în preţ, deci colectat, automat furnizorul va avea TVA de dedus ce trebuie OBLIGATORIU calculat de inspectorul fiscal şi în cazul în care ar exista varii motive tehnice, trebuie prezentat în raportul de inspecţie fiscală, ca drept pentru furnizor să-l deducă, indiferent dacă acesta este sau nu înregistrat ca plătitor de TVA.
– Deductibilitatea TVA este condiţie obligatorie a mecanismului TVA.
Codul fiscal şi codul de procedură fiscală au fost aplicate incorect în toate controalele fiscale din campania declanşată de ANAF, cu privire TVA la tranzacţiile imobiliare, în privinţa deductibilităţii TVA pentru vânzător. CJUE a reiterat la punctul 4 din Hotărâre OBLIGAŢIA ANAF la respectarea directivei 112/2006:
Articolul 1 din această directivă (112/2006) prevede:
(1) Prezenta directivă stabilește sistemul comun privind TVA.
(2) Principiul sistemului comun privind TVA presupune aplicarea asupra bunurilor și serviciilor a unei taxe generale de consum exact proporțională cu prețul bunurilor și serviciilor, indiferent de numărul de operațiuni care au loc în procesul de producție și de distribuție anterior etapei în care este percepută taxa. La fiecare operațiune, TVA‑ul, calculat în raport cu prețul bunurilor sau al serviciilor la o cotă aplicabilă bunurilor sau serviciilor respective, este exigibil după deducerea valorii TVA‑ului suportat direct de diferitele componente ale prețului. Sistemul comun al TVA‑ului se aplică până la etapa de vânzare cu amănuntul, inclusiv.
Aplicând corect procedurile Codului, inspectorul fiscal are obligaţia calculării şi debitului şi creditului în controlul efectuat, acesta fiind neutru cu privire la situaţia fiscală a contribuabilului. Stabilind deci că în legea românească avem prevăzute mecanismele de control pentru o decizie echilibrată de neutralitate a actului de control, rezultă deci obligaţia inspectorului de a calcula prin orice mijloace, situaţia Corect Fiscală, şi nu numai a obligaţiilor pe care contribuabilul le are către ANAF.
CJUE a fost categorică la punctul 39 al Hotărârii şi a trasat ÎCCJ să ia în considerare că autoritatea publică este obligată de Directivă să respecte mecanismul TVA (încasare de la consumatorul final şi deducere pentru cel plătit):
În speță, revine instanței naționale sarcina de a verifica dacă dreptul român permite furnizorilor să recupereze de la dobânditori TVA‑ul aplicat ulterior de administrația fiscală.
La care CJUE adaugă la punctul 42:
Aceste măsuri nu trebuie să depășească însă ceea ce este necesar pentru atingerea obiectivului urmărit (Hotărârea din 12 iulie 2012, EMS‑Bulgaria Transport, C‑284/11, punctul 67 și jurisprudența citată). Or, tocmai în această situație s‑ar regăsi regula în discuție în litigiul principal dacă s‑ar dovedi că aceasta conduce la o situație în care TVA‑ul este aplicat furnizorului și, așadar, nu este colectat într‑un mod compatibil cu principiul de bază al sistemului de TVA, astfel cum s‑a menționat la punctul 34 din prezenta hotărâre.
În mod firesc, se ridică întrebarea dacă o asemenea persoană fizică are dreptul de deducere a TVA. Evident că răspunsul nu poate fi decât unul pozitiv în baza art. 145 Cod fiscal. În cazul persoanei care nu a ţinut contabilitate şi nu a conservat un înscris cu valoarea bunului la intrarea în patrimoniul său, pentru anul 2006, România a avut condiţia specială a art 771 (2) şi (4) de determinare a bazei de impunere. Determinarea bazei impozabile la care se calcula impozitul pe venit se făcea în 2006 calculând diferenţa favorabilă dintre valoarea de înstrăinare şi valoarea de bază a imobilului stabilită prin expertiză, care era un document legal aprobat (în conformitate cu Norma 45 alin. 4 lit. b) la art. 145 Cod fiscal) şi nu cu factură. Dacă pentru această metodă de stabilire a unui IMPOZIT s-a folosit expertiza CNP, atunci este obligatoriu ca şi pentru stabilirea TVA să se folosească pentru TVA colectat la înstrăinare valoarea de vânzare şi pentru TVA deductibil valoarea din expertiză, pentru determinarea TVA de plată, pentru a îndeplini exigenţele principiului egalităţii de tratament şi neutralităţii fiscale.
Codul de procedură fiscală la art. 64 teza II prevede obligaţia organului de control ca în cazul în care există şi alte acte doveditoare, acestea vor fi luate în considerare la stabilirea bazei de impunere. La art. 65 alin. 1 lit a) şi c) din Codul de procedură fiscală organul de control are obligația estimării bazelor de impunere atunci când contribuabilul nu depune declaraţii fiscale şi/sau contribuabilul nu conduce evidenţa contabilă sau fiscală. La alin. 2 Organul fiscal are sarcina de a motiva decizia de impunere pe bază de probe sau constatări proprii. La art. 1091 alin. 6 lit. a) din Codul de procedură fiscală, organul fiscal are obligaţia stabilirii bazei impozabile ajustate prin metoda sursei şi cheltuirii fondului. Metoda constă în compararea cheltuielilor efectuate cu veniturile declarate în perioada supusă verificării.
Remediul unei erori a organului de control este dat de art. 84 al Codului de procedură fiscală şi este opinia autorului că se poate face chiar şi pe durata judecării cauzei, în baza alin. 4, care permite excepția situațiilor în care corecția se datorează neîndeplinirii unei condiții prevăzute de lege care impune corectarea bazei de impunere, respectiv nededucerea TVA deductibil, printre altele.
- Flux integral: www.juridice.ro/feed
- Flux secţiuni: www.juridice.ro/*url-sectiune*/feed
Pentru suport tehnic contactaţi-ne: tehnic@juridice.ro
