« Flux noutăţi
Selected Top LegalVideo
JurisprudenţăCEDOCJUECCRÎCCJJurisprudenţa curentă ÎCCJDezlegarea unor chestiuni de dreptRILCurţi de apelTribunaleJudecătorii
Noutăţi legislativeProiecte legislativeMOF - Monitorul Oficial al RomânieiJOUE - Jurnalul Oficial al Uniunii Europene
Opinii

Abuz în serviciu la reverificarea fiscală
13.12.2013 | Daniel UDRESCU, Daniel UDRESCU, Ionuţ IVANA

JURIDICE - In Law We Trust Video juridice

Împreună cu colegul meu Ionuţ Ivana de la firma Tax Experts Partners SRL am încercat să prezentăm aspecte pe care le-am întâlnit în practică, Ionuţ atât în calitate de inspector fiscal cât şi în calitate de consultant fiscal, iar eu eu ca expert contabil. Un sistem economic este bazat pe administrarea contribuabililor pe principiul voluntarităţii. În acest sens, statul trebuie să-şi protejeze şi să-şi încurajeze contribuabilii prin măsuri fiscale corecte şi eficiente. Inspecţia fiscală reprezintă un ansamblu de proceduri şi metode de control fiscal a contribuabililor al cărui rezultat este stabilirea corectă a stării de fapt fiscale.

Atât ANAF cât şi Parchetul sau Poliţia sunt consideraţi a fi cunoscători ai procedurilor legale. Cât îl priveşte pe contribuabil însă, exercitarea unui singur drept în favoarea sa în cadrul controlului fiscal poate fi o piedică mare cât un munte. Chiar şi în calitate de experţi, am găsit că birocraţia şi dificultatea procedurilor legale fac exercitarea drepturilor contribuabilului, un drum foarte anevoios.

De curând am fost întrebat de un client care este baza şi procedura legală potrivit căreia ANAF poate să trimită o echipă să efectueze un control inopinat pentru acelaşi impozit (taxă, acciză) pentru aceeaşi perioadă, pentru care anterior a fost încheiată o inspecţie fiscală finalizată printr-un raport de inspecţie fiscală şi decizie de impunere.

O analiză pertinentă a acestei întrebări pleacă atât de la definiţia legală a inspecţiei fiscale, care este echivalentul unui audit privind modul de stabilire a obligaţiilor fiscale, cât şi de la o necesară clasificare a activităţilor componente a acesteia, în funcţie de obiectivul urmărit.

Activitatea de inspecţie fiscală poate fi clasificată în activitate de documentare sau în activitate de impunere. în cazul în care activitatea de documentare conduce la estimarea de obligaţii fiscale, ambele forme de inspecţie fiscală sunt finalizate prin rapoarte de inspecţie fiscală şi emiterea unei Decizii de impunere, în cazul în care se stabilesc diferenţe suplimentare faţă de cele declarate de contribuabil, sau prin emiterea unei Decizii de nemodificare a bazei de impunere, în situaţia în care în urma inspecţiei fiscale nu s-au stabilit diferenţe suplimentare faţă de cele declarate de contribuabil.

Inspecţia fiscală are ca scop verificarea unui contribuabil sub aspect fiscal, în sensul că vor fi verificate bazele de impunere şi stabilite eventualele diferenţe privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată la buget, inclusiv dobânzile şi penalităţile de întârziere. Aceasta poate fi generală sau parţială. În timpul unei inspecţii fiscale pot fi efectuate proceduri de control inopinat sau control încrucişat la terţi. În vederea impunerii, inspecţia fiscală poate să înceapă cu o activitate de documentare, având la bază un control inopinat sau încrucişat demarat ca procedură iniţială. În acest sens, controlul inopinat este un precursor al inspecţiei fiscale, fiind o procedură de control în cadrul inspecţiei fiscale, având ca finalitate un proces verbal.

Activitatea de documentare din cadrul inspectiei fiscale are ca scop verificarea contribuabilului realizată, în general, ca urmare a unei sesizări sau solicitări din partea unui terţ, privind o temă punctuală, faptică, concretă.

Pentru activitatea de documentare din cadrul inspecţiei fiscale se prevăd următoarele proceduri de control:
– controlul inopinat – se efectuează fără anunțarea în prealabil a contribuabilului când există o sesizare cu privire la fapte de încălcare a legislației fiscale iar finalizarea sa presupune încheierea unui proces-verbal;
– controlul încrucișat – presupune verificarea operațiunilor impozabile ale unui contribuabil în corelație cu documentele deținute de alte persoane iar finalizarea sa presupune încheierea unui proces-verbal.

Organele fiscale ce au realizat activitatea de documentare din cadrul inspecţiei fiscale pot valorifica constatarile printr-un raport de inspecţie fiscală şi emiterea unei decizii de impunere. În practică ȋnsă, inspectorii își depășesc atribuțiile prevăzute de lege și determină cu certitudine  cu ocazia controlului inopinat cuantumul obligațiilor fiscale datorate de contribuabil, când de fapt controlul inopinat şi ȋncrucişat nu dau naștere la obligația contribuabilului de a plăti taxele și impozite, ci doar estimează astfel de obligaţii.

Legea este neclară şi nu prevede ce forță probantă au aceste acte de control, abuzul existând atunci când se efectuează ulterior o inspecție fiscală, care consideră drept corecte determinările conținute în actul de control finalizat cu proces verbal.

În baza art. 94 alin. (5) se produc poate cele mai mari abuzuri, tocmai pentru că legea nu este înţeleasă corect: Nu intră în atribuțiile inspecției fiscale efectuarea de … verificări solicitate de organele de urmărire penală în vederea lămuririi unor fapte ori împrejurări ale cauzelor aflate în lucru la aceste instituții.

În această perioadă cea mai comună practică abuzivă este un control fiscal cerut de Parchet, DIICOT, DNA sau SIF, finalizat cu un proces verbal estimativ, care devine automat baza de calcul a unei inspecţii fiscale, dându-se o bază legală ipotetică unei estimări de prejudiciu, pentru dosare aflate în faza de cercetare sau urmărire penală.

Pocedurile de control sunt forme ale inspecţiei fiscale, fiind componente ale unei singure inspecţii fiscale şi, potrivit prevederilor codului de procedura fiscală, fac parte dintr-o singură inspecţie fiscală. Aceste proceduri de control trebuie ȋnţelese ȋn sensul ca fiind parte a unui ȋntreg numit inspecţie fiscală şi se ȋncadrează ȋn principiul unicităţii inspecţiei fiscale.

În baza art. 6 din Codul de procedură fiscală organul fiscal este îndreptăţit să aprecieze, în limitele atribuţiilor şi competenţelor ce îi revin, relevanţa stărilor de fapt fiscale şi să adopte soluţia admisă de lege, întemeiată pe constatări complete asupra tuturor împrejurărilor edificatoare în cauză.

În baza art. 94 alin. (2) şi (3) din Codul de procedură fiscală inspecţia fiscală are ca atribuţii:
– constatarea şi investigarea fiscală a tuturor actelor şi faptelor rezultând din activitatea contribuabilului supus inspecţiei
analiza şi evaluarea informaţiilor fiscale în vederea confruntării cu informaţiile proprii sau din alte surse;
– examinarea documentelor aflate în dosarul fiscal al contribuabilului;
– solicitarea de informaţii de la terţi;
– stabilirea corectă a bazei de impunere, a diferenţelor datorate în plus sau în minus, după caz, faţă de creanţa fiscală declarată şi/sau stabilită, după caz, la momentul începerii inspecţiei fiscale;
– efectuarea de investigaţii fiscale.

În baza art 105 alin. (1) inspecţia fiscală va avea în vedere examinarea tuturor stărilor de fapt şi raporturile juridice care sunt relevante pentru impunere.

În cazul iniţierii unui control inopinat la un contribuabil pentru aceleaşi taxe şi impozite şi pentru aceeaşi perioadă pentru care anterior a fost finalizată o inspecţie fiscală, ordinul de serviciu nu poate fi emis fără să se comită un abuz în serviciu, mai ales că nu s-a îndeplinit procedura de emitere a unei decizii de reverificare fiscală, care implică proceduri clare de avizare prealabilă şi posibilitatea contestării.

Să fim clari. Dacă s-a încheiat o inspecţie fiscală finalizată printr-un raport de inspecţie fiscală şi emiterea unei decizii de impunere, urmată de un alt control inopinat pentru aceeaşi perioadă, acesta ar fi nelelegal pentru că s-ar deschide automat o noua inspecţie fiscală (controlul inopinat este o procedură din cadrul celei de a doua inspecţii fiscale), care ar trebui să se încheie cu un proces verbal ce s-ar presupune că ar genera un alt raport de inspecţie fiscală. Dacă nu generează raport de inspecţie fiscală şi decizie de impunere atunci de ce s-ar mai efectua un astfel de control inopinat, ca procedură de control ȋn cadrul unei inspecţii fiscale???

Procedura cerută de Lege este emiterea unei decizii de reverificare conform art 1051 alin. (4) din Codul de procedură fiscală, pentru care există dreptul de contestare. Numai după epuizarea unei astfel de proceduri se poate efectua o nouă procedură în cadrul inspecţiei fiscale.  Această procedură de reverificare trebuie executată cu delegaţie sau ordin de serviciu din cadrul organului fiscal care a făcut prima inspecţie fiscală acesta fiind singurul organ fiscal ȋn măsură să ceară reverificarea şi nici un alt organ nu are calitate să execute elemente ale unei inspecţii fiscale fără acordul şi ȋnsărcinarea conducătorului inspecţiei fiscale anterioare, care la rândul său nu poate efectuata o reverificare decât cu ȋndeplinirea condiţiilor de la punctul 2 şi 3.

În Codul de procedură la art 105 alin. (3) legea prevede că inspecția fiscală se efectuează o singură dată pentru fiecare impozit, taxă, contribuție și alte sume datorate bugetului general consolidat și pentru fiecare perioadă supusă impozitării. Legislaţia românească prevede la aliniatul (5) că inspecţia fiscală se exercită pe baza urmatoarelor principii:
– independenţă – inspecţia fiscală nu depinde de cineva sau de ceva
– unicitate – inspecţia fiscală are însușirea de a fi unică, efectuându-se o singură dată pentru acelaşi impozit şi/sau taxă/acciză pentru aceeaşi perioadă
– autonomie – inspecţia fiscală nu depinde de nimeni şi are deplină libertate în acțiunile sale
– ierarhizare – inspecţia fiscală se efectuează în funcţie de o clasificare stabilită ca sistem de subordonare a elementelor, a gradelor, a funcțiilor, a autorităților etc. inferioare față de cele superioare
– teritorialitate –  principiu potrivit căruia legile fiscale aplică, cu unele excepții, tuturor persoanelor aflate pe teritoriul său, autoritatea fiind competentă numai în teritoriu desemnat/delegat
– descentralizare –  autonomie fiscală acordată organelor locale.

Dacă la acelaşi contribuabil avem o inspecţie fiscală urmată de un control inopinat nu mai avem unicitate, ci DOUĂ inspecţii fiscale diferite, pentru acelaşi impozit si în aceeaşi perioadă. Cu alte cuvinte statul are dreptul să verifice un impozit o singură dată şi atunci este responsabilitatea inspectorului să deranjeze contribuabilul cât mai puţin pe viitor. Deci inspecţia fiscală va avea în vedere examinarea tuturor stărilor de fapt şi să adopte soluţia admisă de lege, întemeiată pe constatări complete asupra tuturor împrejurărilor edificatoare în cauză. Ca urmare raportul de inspecţie fiscală trebuie să fie o lucrare completă, unică asupra căreia nu se va putea reveni, decât urmând procedura legală, emiterea unei decizii de reverificare cu avizare prealabila si posibilitatea de contestare. Dar…

Legea este lege şi de cele mai multe ori cel care trebuie să o aplice ȋn domeniul fiscal este cel care o încalcă. Este obligaţia contribuabilului să oprească abuzul. Primul lucru pe care un contribuabil trebuie să îl facă este să ia legătura ori cu un avocat specializat pe probleme fiscale, ori cu un expert contabil/consultant fiscal, pentru a vedea care sunt posibilităţile de contestare şi apărare în faţa organului fiscal.

Prima problemă care se ridică este aplicarea corectă a Codului de procedură fiscală, care la art. 1051 prevede excepţia de la principiul unicităţii fiscale:
(1) Prin excepție de la prevederile art. 105 alin. (3), conducătorul inspecției fiscale poate decide reverificarea unei anumite perioade.
(2) Prin reverificare se înțelege inspecția fiscală efectuată ca urmare a apariției unor date suplimentare necunoscute inspectorilor fiscali la data efectuării verificărilor, care influențează rezultatele acestora.
(3) Prin date suplimentare se înțelege informații, documente sau alte înscrisuri obținute ca urmare a unor controale încrucișate, inopinate ori comunicate organului fiscal de către organele de urmărire penală sau de alte autorități publice ori obținute în orice mod de organele de inspecție, de natură să modifice rezultatele inspecției fiscale anterioare.
(4) La începerea acțiunii de reverificare, organul de inspecție fiscală este obligat să comunice contribuabilului decizia de reverificare, care poate fi contestată în condițiile prezentului cod. Dispozițiile referitoare la conținutul și comunicarea avizului de inspecție sunt aplicabile în mod corespunzător și deciziei de reverificare.

Pentru a reverifica, trebuie îndeplinite cumulativ două condiții: existența unor date suplimentare față de cele investigate de inspectorul fiscal necunoscute organelor de inspecție fiscală la data verificării, iar necunoașterea nu se datorează culpei organului fiscal, care să influenţeze rezultatul inspecţiei fiscale anterioare. Elementul nou trebuie sa fie unul de certitudine şi nu o interpretare subiectivă a altui organ fiscal, respectiv altă echipă de control asupra aceleaşi operaţiuni sau ansamblu de operaţiuni.

Aşa cum este stipulat la Aliniatul 2, reverificarea se poate dispune doar de conducătorul inspecției fiscale în baza unui referat de reverificare ce prezintă motivele acesteia, deci cu alte cuvinte datele interne ale societăţii nu se ȋncadrează la date suplimentare, controlul inopinat neputând identifica decât ce era la dispozitia şi ȋn responsabilitatea echipei de inspectori ce a efectuat inspecţia fiscală iniţială.

Dar fiind unică, inspecţia fiscală nu mai poate fi corectată pentru omisiuni sau neglijenţă a organului fiscal. Deşi legea nu distinge clar, este de natura evidenţei faptul că o echipă de control nu poate reverifica altă echipă şi să dea o altă interpretare aceloraşi operaţiuni.

Contribuabilul este îndreptățit să conteste reverificarea în condițiile în care aceasta se realizează în afară cazurilor reglementate de lege, iar alineatul 3 precizează aceste cazuri. Controlul inopinat nu poate controla aceeaşi perioadă şi acelaşi impozit care a fost verificat anterior prin inspecţie fiscală.

Alineatul 3 mai are un element care trebuie atent explicat: documentele sau alte înscrisuri obținute ca urmare a unor controale încrucișate, inopinate ori comunicate organului fiscal de către organele de urmărire penală sau de alte autorități publice. Deci analizând acest articol, ANAF nu mai are calea unei reverificări fiscale având la bază controale inopinate sau ȋncrucişate efectuate la acelaşi contribuabil. Mai mult, ȋn baza art. 99 alin. (1) din codul de procedură fiscală se stipulează că inspecţia fiscală se exercită exclusiv, nemijlocit şi neȋngrădit prin ANAF, deci  organele de urmărire penală sau alte autorități publice care efectuează cercetări nu au calea unei reverificări fiscale, care este numai atributul inspecţiei fiscale, sub principiul unicităţii.

Ţinând cont de faptul că ȋn vederea reverificării fiscale controalele inopinate pot fi iniţiate de organul fiscal cu nerespectarea condițiilor prevăzute de lege, contribuabilul are dreptul de a se opune unei asemenea acţiuni a organului fiscal şi de a solicita acestuia urmarea procedurii de reverificare stipulată la art. 1051 din Codul de procedură fiscală prin emiterea unei decizii de reverificare.

Daniel UDRESCU
Ionuţ IVANA

Cuvinte cheie: , , , , , , , ,
Secţiuni/categorii: Fiscalitate, Opinii, SELECTED TOP LEGAL

Pentru toate secţiunile JURIDICE.ro click aici
Vă invităm să publicaţi şi dvs., chiar şi opinii cu care nu suntem de acord. JURIDICE.ro este o platformă de exprimare. Publicarea nu semnifică asumarea de către noi a mesajului. Totuşi, vă rugăm să vă familiarizaţi cu obiectivele şi valorile Societătii de Stiinţe Juridice, despre care puteti ciţi aici. Pentru a publica vă rugăm să citiţi Condiţiile de publicare, Politica privind protecţia datelor cu caracter personal şi să ne scrieţi la adresa de e-mail redactie@juridice.ro!

Lex Discipulo Laus Încurajăm utilizarea RNPM - Registrul Naţional de Publicitate Mobiliară Securitatea electronică este importantă pentru avocaţi
Mesaj de conştientizare susţinut de FORTINET
JURIDICE utilizează şi recomandă SmartBill

Lasă un răspuns

Acest sit folosește Akismet pentru a reduce spamul. Află cum sunt procesate datele comentariilor tale.

Important: Descurajăm publicarea de comentarii defăimatoare. Vor fi validate doar comentariile care respectă Politica JURIDICE.ro şi Condiţiile de publicare.


.
PLATINUM Signature      

PLATINUM  ACADEMIC

GOLD                        

VIDEO   STANDARD