Secţiuni » Arii de practică » Business » Fiscalitate
Fiscalitate
DezbateriCărţiProfesionişti
2 comentarii

Contribuabili inactivi
03.11.2014 | Daniel UDRESCU

Secţiuni: CJUE, Dreptul Uniunii Europene, Fiscalitate, RNSJ
JURIDICE - In Law We Trust

Măsura de natură generală luată de statul român, de a anula dreptul de deducere a TVA achitată în amonte pentru orice operaţiune realizată de o persoană impozabilă căreia i-a fost anulat codul de TVA, depăşeşte limita stabilită prin Directiva TVA 112/2006.

Pe etichetă, România este aliniată la standarde europene, legislaţia naţională ne informează că respectăm cu stricteţe Directiva 112/2006 şi relaţia generală a contribuabilului cu organele fiscale se bazează, de regulă, pe aplicarea principiilor şi legislaţiei, dar şi pe respect reciproc. În acest sens, interpretarea fiscală ar trebui să fie politică fiscală şi în cadrul comisiilor de soluţionare a contestaţiilor sau serviciilor de metodologie, care răspund unor speţe controversate, nu ar trebui să existe comportament fiscal inadecvat în relaţia cu contribuabilul.

Produsul de sub etichetă sau mai bine spus serviciile fiscale surprind însă prin comportamentul ipocrit al ANAF. Oamenii din ANAF sunt instruiţi pentru a nu returna TVA, ca politică de stat, aparent sub o politică de autoritate sub comanda unui absolvent Harvard, în calitate de Ministru al Finaţelor Publice. Deductibilitatea fiscală (a TVA şi a cheltuielilor) pentru contribuabil şi stat se află însă pe planuri diferite. Aşteptările sunt de natură a vedea un reprezentant al statului care te ajută şi te tratează cu respect, un ANAF sub comanda unui conducător cu principii de piaţă, care respectă legea. Realitatea controalelor fiscale în 2014 este însă alta. Sistemul de administrare fiscală în sine nu lasă inspectorul fiscal să-şi folosească capacitatea profesională ca să ia o decizie atunci când este vorba de interpretarea principiilor fiscale. ANAF, interesată de forma fiscală, interpretează eronat Codul fiscal şi Codul de procedură fiscală, în favoarea statului, cu greşeli care sunt condamnate de jurisprudenţa Curţii de Justiţie a Uniunii Europene („CJUE”) – interesată de substanţa/fondul activităţii. Jurisprudenţa CJUE nu este aplicată de ANAF, încălcându-se flagrant art. 267 TFUE şi art. 148 alin. (2) din Constituţie. Cel puţin aşa spune Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie („ICCJ”) în Decizia nr. 1424/2013 din Dosarul nr. 397/42/2011:
Potrivit art. 148 alin. (4) din Constituţia României, instanţa judecătorească garantează aducerea la îndeplinire a obligaţiilor rezultate din actul de aderare şi din prevederile alin. (2). Articolul 148 alin. (2) din Constituţia României dispune că, urmare a aderării, prevederile tratatelor Constitutive ale Uniunii Europene, precum şi celelalte reglementări comunitare cu caracter obligatoriu au prioritate faţă de dispoziţiile contrare din dreptul intern.
Aşadar, dreptul comunitar are prioritate faţă de oricare prevedere a dreptului naţional, aşa încât, în baza principiului priorităţii de aplicare, norma de drept intern nu se aplică atunci când este în conflict cu normele comunitare.
Principiile dreptului comunitar, aşa cum s-au consolidat în jurisprudenţa curţii, sunt izvoare de drept comunitar, aplicabile cu prioritate în dreptul naţional. De asemenea, potrivit art. 234 din tratatul Uniunii Europene, o hotărâre preliminară are efect general pentru toate instanţele naţionale.
În acest context, hotărârile Curţii de Justiţie a comunităţilor europene sunt direct aplicabile de către judecătorul naţional, astfel că urmează a se da prioritate principiilor prevalenţei substanţei asupra formei, al proporţionalităţii şi certitudinii impunerii. (…)
Refuzul acordării unui drept prevăzut de lege, pe motiv că nu s-a îndeplinit o formalitate, care nu este determinantă în obţinerea acelui drept, înseamnă a nesocoti principiile generale aplicabile în materie de fiscalitate, relevate şi în jurisprudenţa Curţii de Justiţie a Uniunii Europene, respectiv principiul certitudinii impunerii, principiul proporţionalităţii şi principiul prevalenţei substanţei asupra formei.
Principiul proporţionalităţii obligă autorităţile publice să ia numai acele măsuri necesare pentru atingerea scopului urmărit. O măsură naţională care condiţionează, în esenţă, dreptul la scutire de la plata unei contribuţii de respectarea unor obligaţii de formă, fără a lua în considerare cerinţele de fond şi, mai ales, fără a se întreba dacă acestea erau îndeplinite, depăşeşte ceea ce este necesar pentru a se asigura perceperea corectă a taxei (CJUE – Speţa Collee – C 146/05).
În baza principiului prevalenţei substanţei asupra formei, relevat şi aplicat de Curtea de Justiţie a Uniunii Europene în aceeaşi speţă, precum şi de Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie în Decizia nr. 2041/2007, autorităţile publice nu pot aduce restrângeri drepturilor individuale sau impune obligaţii pe considerente pur formale, în măsura în care acestea nu sunt dublate de considerente ce ţin de substanţa raporturilor sociale cărora li se adresează. 

ANAF aplică duplicitar jurisprudenţa CJUE acolo unde este în favoarea ANAF, dar o ignoră sau o clasifică nerelevantă pentru contribuabil acolo unde aplică forma în dauna substanţei, creând o neproporţionalitate a controlului. Să presupunem că şeful cu pregătire Harvard vrea să schimbe percepţia în ceea ce priveşte rezolvarea imaginii ANAF. Să presupunem că şi inspectorii (pe mulţi i-am văzut excelent pregătiţi) vor acelaşi lucru, dar folosesc expresia ”am primit ordin de la şefu”. Rezultă că problema şefului de la Harvard ţine de şefii intermediari care trebuie restructuraţi pentru că, în practică, rar sunt luate în considerare argumentele jurisprudenţei CJUE, ceea ce duce la un abuz de putere şi complicitate (la infracţiuni). Cel puţin la nivel de contestaţii, ANAF este deficitar tocmai în controlul de legalitate.

Plecând de la consideraţiile constituţionale ale art. 148 alin. (2), analizând jurisprudenţa CJUE şi a ÎCCJ, nu putem să trecem de două articole din lege, fără să arătăm că sunt pur formale şi nu judecă fondul:
– art. 78^1 Registrul contribuabililor inactivi/reactivați din Codul de procedură fiscală, şi
– art. 11 alin. (1^2) din Codul fiscal.

Ordinul nr. 819/19.05.2008 este o găselniţă ANAF deoarece acesta este publicat conform legii în Monitorul Oficial, dar ordinul la care face trimitere în art. 3 (ordinul președintelui Agenției Naţionale de Administrare Fiscală pentru aprobarea Listei contribuabililor declaraţi inactivi) nu respectă legea şi nu a fost publicat în Monitorul Oficial. Abuzul de putere legat de tranzacţiile cu inactivi este legat de transferul de responsabilitate de la autoritate la beneficiarul-contribuabil, care are de suferit pentru astfel de tranzacţii. Autoritatea fiscală trebuie să dovedească frauda (contribuabilul a ştiut sau trebuia să ştie că a fost parte a unei fraude fiscale), principiu care nu este respectat de ANAF, multe din controale fiind lipsite de argumente. Art. 12 Buna-credinţă din Codul de procedură fiscală arată următoarele: Relaţiile dintre contribuabili şi organele fiscale trebuie să fie fundamentate pe bună-credinţă, în scopul realizării cerinţelor legii. Adăugăm că nimeni nu poate deroga de la cunoaşterea legii.

Dacă a colectat şi plătit TVA cu un/ca inactiv se încalcă neutralitatea. Arătăm practica constantă a CJUE cu privire la mecanismul TVA în care consumatorul final suportă TVA-ul, iar furnizorul poate să-şi deducă TVA-ul aferent tranzacţiilor. Trebuie să arătăm că este obligaţia ANAF să analizeze situaţia de fapt conform art. 5 alin. (1) şi art. 6 CPF:
Art. 5 alin.(1) Aplicarea unitară a legislaţiei. Organul fiscal este obligat să aplice unitar prevederile legislaţiei fiscale pe teritoriul României, urmărind stabilirea corectă a impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor sume datorate bugetului general consolidat.
Art. 6 Exercitarea dreptului de apreciere. Organul fiscal este îndreptăţit să aprecieze, în limitele atribuţiilor şi competenţelor ce îi revin, relevanţa stărilor de fapt fiscale şi să adopte soluţia admisă de lege, întemeiată pe constatări complete asupra tuturor împrejurărilor edificatoare în cauză.

De regulă, condiţiile materiale comune pentru deductibilitatea TVA şi a cheltuielilor pe care Art. 11.1.^2 le anulează beneficiarilor, care corespunde cu natura şi dimensiunea operaţiunilor, sunt:
– existenţa/realitatea operaţiunii
– dovedirea necesităţii acelei operaţiuni.

Chiar şi în condiţiile în care organul de soluţionare a contestaţiilor/sau organul de inspecţie fiscală va aprecia că nu îi revine atribuţia constatării validităţii unei norme juridice, considerăm că, în virtutea rolului său activ conferit de CPF, este obligat şi totodată îndreptățit să utilizeze toate pârghiile de care dispune, inclusiv prin solicitarea de puncte de vedere sau sesizarea Comisiei fiscale, pentru ca aspectele menţionate să fie clarificate, iar conflictele înlăturate.

Art. 135 alin. 2 lit. a) din Constituţie este foarte clar cu privire la întinderea drepturilor contribuabilului în relaţia cu statul şi este întărit de art. 148 alin. 2 din Constituţie, în sensul că încălcarea art. 267 din TFUE este o încălcare a drepturilor constituționale. Prezentăm jurisprudenţa CJUE într-un mod CLAR şi arătăm că în principiu contribuabilul este privat de dreptul de deducere a cheltuielilor, dar şi al TVA-ului. ANAF este OBLIGATĂ în cadrul controlului să îşi exercite atribuţiunile cu maxim profesionalism şi să îşi întemeieze constatările pe relevanţa stărilor de fapt fiscale asupra TUTUROR împrejurărilor edificatoare în cauză, inclusiv JURISPRUDENŢA CJUE, pe care însă inspectorii o ignoră în inspecţia fiscală. ANAF trebuie să analizeze:
– corectitudinea calculului, dacă tranzacţia a fost calculată corect
– completitudinea controlului
– deductibilitatea TVA este condiţie obligatorie a mecanismului TVA. Am sesizat o analiză a formei în dauna fondului tranzacţiilor.

Codul fiscal şi Codul de procedură fiscală sunt aplicate incorect în controlul fiscal la contribuabilii inactivi şi/sau clienţii/furnizorii acestora, în privinţa deductibilităţii TVA ignorându-se OBLIGAŢIA ANAF la respectarea Directivei 112/2006:

Articolul 1 din această Directivă (112/2006) prevede:
(1) Prezenta directivă stabilește sistemul comun privind TVA.
(2) Principiul sistemului comun privind TVA presupune aplicarea asupra bunurilor și serviciilor a unei taxe generale de consum exact proporțională cu prețul bunurilor și serviciilor, indiferent de numărul de operațiuni care au loc în procesul de producție și de distribuție anterior etapei în care este percepută taxa. La fiecare operațiune, TVA-ul, calculat în raport cu prețul bunurilor sau al serviciilor la o cotă aplicabilă bunurilor sau serviciilor respective, este exigibil după deducerea valorii TVA-ului suportat direct de diferitele componente ale prețului. Sistemul comun al TVA-ului se aplică până la etapa de vânzare cu amănuntul, inclusiv.

CJUE a luat în considerare acest aspect în cauza C 132/06, Comisia Comunităților Europene împotriva Republicii Italiene:

38. În cadrul sistemului comun al TVA-ului, statele membre sunt obligate să asigure respectarea obligațiilor care incumbă persoanelor impozabile și beneficiază în această privință de o anumită latitudine, în special în legătură cu modul de utilizare a mijloacelor de care dispun.
39. Totuși, această latitudine este limitată de obligația de a asigura o colectare eficientă a resurselor proprii ale Comunității și de aceea, de a nu crea diferențe semnificative în ceea ce privește modul în care sunt tratate persoanele impozabile, fie în cadrul unuia dintre statele membre, fie în ansamblul Comunității. Curtea a hotărât că a șasea directivă trebuie interpretată în conformitate cu principiul neutralității fiscale inerent sistemului comun al TVA-ului, potrivit căruia agenții economici care efectuează aceleași operațiuni nu trebuie să fie supuși unui tratament diferit în materie de colectare a TVA-ului. Toate acțiunile statelor membre care privesc prelevarea de TVA trebuie să respecte acest principiu.

Hotărârea din 1 martie 2012, Polski Trawertyn, C 280/10, la punctele 40 şi 47, este extrem de relevantă:

40. În această privință, trebuie amintit că dreptul de deducere prevăzut la articolul 167 și următoarele din Directiva 2006/112 face parte integrantă din mecanismul TVA-ului și, în principiu, nu poate fi limitat. Acesta se exercită imediat pentru totalitatea taxelor aplicate operațiunilor efectuate în amonte (Hotărârea din 15 iulie 2010, Pannon Gép Centrum, C 368/09, punctul 37 și jurisprudența citată). (…)
47. Astfel, reiese din jurisprudență, pe de o parte, că, deși este adevărat că persoanele impozabile au în temeiul articolului 213 din Directiva 2006/112 obligația de a declara când încep, își modifică sau încetează activitățile, statelor membre nu li se permite în niciun caz, în ipoteza neprezentării unei declarații, să priveze persoana impozabilă de exercitarea acestui drept (a se vedea Hotărârea Nidera Handelscompagnie C 385/09, citată anterior, punctul 48).

Menţionarea legislaţiei europene în speţa supusă analizei este relevantă pentru a corecta Codul fiscal, art. 11 alin. (1^2): Beneficiarii care achiziţionează bunuri şi/sau servicii de la contribuabili persoane impozabile stabilite în România, după înscrierea acestora ca inactivi în Registrul contribuabililor inactivi/reactivaţi conform art. 78^1 din Ordonanţa Guvernului nr. 92/2003, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, nu beneficiază de dreptul de deducere a cheltuielilor şi a taxei pe valoarea adăugată aferente achiziţiilor respective…

Lipsa aplicabilităţii art. 11 alin. (1^2) din Codul fiscal în sfera deductibilităţii cheltuielii la calculul impozitului pe profit, precum şi în sfera exercitării dreptului de deducere a TVA

Exercitarea dreptului de deducere a TVA este un drept garantat prin sistemul comun de TVA atât prin Directiva TVA şi legislaţia naţională, cât şi prin consideraţiile CJUE.

Exemplu practic de situaţie cu contribuabil declarat inactiv şi implicaţiile pentru firmă. Societatea X şi-a schimbat sediul social, declarând la Registrul Comerţului schimbarea de sediu. Legal, Registrul Comerţului anunţă schimbarea sediului la organul fiscal, care efectuează înregistrarea fiscală. ANAF teritorial responsabil pentru sediul vechi a declarat furnizorul ca inactiv după 10 luni de la schimbarea de sediu.

Potrivit art. 31 alin. (1) lit. c) din CPF, prin domiciliu fiscal se înţelege: sediul social sau locul unde se exercită gestiunea administrativă şi conducerea efectivă a afacerilor, în cazul în care acestea nu se realizează la sediul social declarat. Potrivit reglementărilor în vigoare, orice modificare a sediului social efectuată la Registrul Comerțului este adusă la cunoştinţa organului fiscal de către această instituţie de îndată, fiind obligatorie.

Prin urmare, organul fiscal nou competent teritorial este informat şi are cunoştinţă de faptul că o nouă societate şi-a mutat sediul social pe teritoriul său. Ca atare, acest organ fiscal are obligaţia să înregistreze din oficiu acest sediu social şi să îi atribuie calitatea de domiciliu fiscal, conform art. 31 alin. (3^3) din CPF, în condiţiile în care domiciliul fiscal declarat nu mai corespunde cu sediul social declarat. Obligaţia înregistrării din oficiu revine organului fiscal doar în cazul în care contribuabilul nu înaintează o cerere specială în acest sens. În cazul în care contribuabilul a înaintat însă o cerere de modificare a domiciliului fiscal, respectiv prin formularul 050, organul fiscal avea obligaţia ca în termen de 15 zile lucrătoare să îi comunice noul domiciliu fiscal, conform alin. (3^2) al aceluiaşi articol normativ. De asemenea, potrivit pct. 31.7 din Normele la CPF, organul fiscal teritorial de la domiciliul fiscal anterior era obligat sa înainteze dosarul fiscal către noul organ fiscal competent teritorial în termen de 30 de zile. Adevărul este că personal am văzut cazuri unde schimbările nu au fost operate şi contribuabilul este şicanat cu lunile de ANAF de la fostul sediu pentru plata obligaţiilor fiscale, care în realitate au fost efectuate la noul sediu. Această problemă naşte de regulă o mare parte din erorile ANAF.

Astfel, mutarea domiciliului fiscal nu poate să aibă loc decât în următoarele modalităţi:
– din oficiu, imediat şi de îndată ce organul fiscal a luat la cunoştinţă de modificarea sediului social de la Registrul Comerţului, în cazul în care firma nu depunea cererea tip formular 050;
– în maxim 15 zile lucrătoare, în cazul în care firma depunea cererea tip formular 050.

Această analiză se impune din perspectiva faptului că starea de inactivitate fiscală, respectiv cea prevăzută de art. 78^1 din CPF, stabilită de ANAF, nu reflectă starea de fapt în condiţiile în care un furnizor a avut activitate comercială.

Ceea ce este cert este că acest contribuabil a avut activitate reală în fapt, a furnizat către client marfă şi a încasat sumele aferente acestor furnizări în bancă în baza unui contract valid, după ce firma a efectuat diligenţe la momentul semnării contractului în sensul verificării dacă furnizorul este trecut în registrul contribuabililor inactivi.

Verificarea stării fiscale a furnizorului a fost efectuată prin accesarea registrului de contribuabili inactivi şi a avut loc o dată cu semnarea contractului de furnizare, în data de 27 martie 2014, iar inactivitatea fiscală a apărut la data de 9 aprilie 2014, cu publicarea în Registrul contribuabililor inactivi/reactivaţi în data de 24 aprilie 2014.

În acest sens, firma dovedeşte cu copie după dovada solicitării chestionării pe site-ul MFP şi ANAF a validităţii fiscale a societăţii furnizoare, această verificare făcând parte din practica comercială curentă a firmei la momentul iniţierii unei relaţii comerciale, chiar dacă în lege nu se prevede o astfel de practică sau obligaţie. Legea nu prevede nici o obligaţie legală a firmei de a verifica starea fiscală a unui contribuabil. Prin urmare, a verifica situaţia unui contribuabil la un interval mai mic de un trimestru de la data la care a fost verificat nu poate fi reţinută nici măcar ca neglijenţă, în condiţiile în care publicarea ca inactiv a apărut la o distanţă de 27 de zile de la data verificarii pe site-ul ANAF.

ANAF a efectuat control fiscal şi a decis anularea în totalitate atât a TVA cât şi deductibilităţii cheltuielilor cu operaţiuni reale de la furnizorul declarat inactiv, care apare ca o măsură drastică care penalizează contribuabilul onest şi diligent, în condiţiile în care greşeala, dacă există, aparţine ANAF sau altui contribuabil, iar acest aspect este ştiut de către ANAF, care a asistat pasiv. Acţiunea ANAF a dus la intrarea în faliment a firmei.

Pasivitatea organului fiscal şi consecinţele acesteia

În condiţiile în care organul fiscal ia decizia anulării unui cod fiscal, acesta are obligaţia să comunice acest aspect către toţi clienţii acestui contribuabil şi nu să aibă o atitudine pasivă în care lasă contribuabilul în profundă neştiinţă să acumuleze posibile prejudicii fiscale, care avantajează ANAF.

Faptul că organul fiscal publică această informaţie pe site-ul ANAF este insuficient în condiţiile în care prejudiciile care pot fi cumulate sunt semnificative şi ireversibile cu începere de la data inactivării. Organul fiscal are acces la toate informaţiile privind relaţiile comerciale, prin Declaraţia 394 şi, prin urmare, o simplă adresă de informare ar fi evitat acumularea cu un inactiv.

Din punct de vedere al legislaţiei curente, Raportul de neconcordanţe 394 îi indică lunar organului fiscal teritorial al ANAF orice neconcordanţe atunci când un contribuabil nu evidenţiază TVA în mod corect, ANAF având posibilitatea printr-un simplu program IT să informeze prin poştă electronică orice firmă cu privire la neconcordanţe şi să prevină prin atenţionare contribuabilii.

Deşi organul fiscal se poate ascunde sub faptul că legiuitorul nu prevede această obligaţie, este evident faptul că i se poate reţine organului fiscal cel puţin lipsa de bună credinţă în relaţiile pe care le stabileşte cu contribuabilul. Este profund incorect să iei decizia de a anula un cod de TVA sau să declari un contribuabil inactiv şi ulterior să nu iei nici o decizie prin care să aperi ceilalţi contribuabili de riscul înregistrării de pierderi din relaţiile comerciale cu aceştia, pentru a-i învinui şi a le confisca bunurile.

În opinia noastră, în condiţiile informatizării de astăzi, organul fiscal poate să ştie tot timpul că o societate derulează achiziţii de la contribuabili inactivi şi a asistat pasiv la acumularea de prejudicii fiscale. CJUE în cauza C 385/2009 Nidera Handelscompagnie, punctul 42, s-a pronunțat, în sensul că principiul fundamental al neutralității TVA-ului impune ca deducerea TVA-ului aferent intrărilor să fie acordată dacă cerințele de fond sunt îndeplinite, chiar dacă anumite cerințe de formă au fost omise de către persoanele impozabile (Hotărârea din 8 mai 2008, Ecotrade, C 95/07 și C 96/07, Rep., p. I 3457, punctul 63, și Hotărârea din 30 septembrie 2010, Uszodaépítö, C 392/09, nepublicată încă în Repertoriu, punctul 39). Din moment ce administrația fiscală dispune de informațiile necesare pentru a stabili că persoana impozabilă, în calitate de destinatar al operațiunilor în cauză, este obligată la plata TVA-ului, aceasta nu ar putea impune, în ceea ce privește dreptul persoanei impozabile de a deduce această taxă, condiții suplimentare care pot avea ca efect anihilarea exercitării acestui drept (a se vedea Hotărârile citate anterior Ecotrade, punctul 64, și Uszodaépítö, punctul 40):

În acest context, este adevărat că o factură are o funcţie documentară importantă, deoarece poate conţine date verificabile. Într-o situaţie de taxare inversă, cu toate acestea, este tocmai puterea de informaţii verificabile, astfel încât destinatarii de bunuri sau servicii vor fi traşi la răspundere pentru TVA, şi în ce cantitate. În cazul în care administraţia fiscală dispune de informaţiile necesare pentru a stabili că persoana impozabilă este, ca destinatar al ofertei în cauză, de natura TVA-ului, ea nu poate, în ceea ce priveşte dreptul persoanei impozabile de a deduce că TVA-ul, să impună condiţii suplimentare care pot avea efect de acordare a acestui drept ineficienţei pentru scopuri practice. Prin urmare, în cazul în care o persoană impozabilă, în calitate de destinatar al serviciilor, este desemnat ca responsabil pentru TVA-ului aferent, administraţia fiscală nu poate impune ca o condiţie suplimentară pentru dreptul de a deduce că această persoană să fie în posesia de o factură întocmită în conformitate cu articolul 22 alineatul (3) din a şasea directivă. O astfel de cerinţă ar duce la o persoană impozabilă fiind, pe de o parte, de natură ca destinatarul de servicii pentru TVA-ului în cauză, dar, pe de altă parte, riscând să nu fi capabil să deducă această taxă.

Spre deosebire de organul fiscal, firma nu a avut cunoştinţă de faptul că derulează achiziţii de la contribuabili inactivi.

Lipsa obligaţiei legale a firmei de a efectua verificări suplimentare privind starea fiscală a furnizorilor săi

În vederea diminuării riscului de fraudă în sfera TVA şi a impozitului pe profit, legiuitorul a impus starea de inactivitate fiscală ca şi solutie pentru a înlătura din circuitul economic societăţile care au un comportament fiscal inadecvat. În acest scop, legea fiscală penalizează comportamentul fiscal inadecvat prin declararea ca inactivi pe contribuabilii care se află în următoarele situaţii descrise la art. 78^1 din Codul de procedură fiscală:
a) nu își îndeplinesc, pe parcursul unui semestru calendaristic, nicio obligație declarativă prevăzută de lege;
b) se sustrag de la efectuarea inspecției fiscale prin declararea unor date de identificare a domiciliului fiscal care nu permit organului fiscal identificarea acestuia;
c) organele fiscale au constatat că nu funcționează la domiciliul fiscal declarat, potrivit procedurii stabilite prin ordin al președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală.

Potrivit aceluiaşi articol, se precizează că acestora le sunt aplicabile prevederile art. 11 alin. (1^1) și (1^2) din Codul fiscal. Astfel, în condiţiile în care un contribuabil nu respectă obligaţiile de la art. 78^1 enumerate mai sus, va suporta consecinţa declarării ca inactiv şi va suporta anularea deductibilităţii cheltuielii şi a TVA aferente intrărilor.

În sarcina contribuabilului care are relaţii cu un contribuabil declarat inactiv, în special relaţii comerciale de achiziţie în calitate de beneficiar, legiuitorul nu a impus nici o obligaţie de efectuare a vreunui demers de verificare a stării fiscale a partenerului său comercial, respectiv furnizor. Totodată, contribuabilul beneficiar al unor bunuri tranzacţionate de către un contribuabil inactiv nu poate fi oprit legal de a nu efectua acte de comerț cu un astfel de contribuabil sau de a nu efectua plăți către un astfel de contribuabil, putând fi sever pedepsit de clauzele contractuale dacă nu respectă contractul, inactivul fiind obligat de fisc să-şi îndeplinească obligaţiile fiscale. Clauza art. 11 alin. (1^1) fiind una abuzivă şi reprezintă o îmbogăţire fără justă cauză a statului.

Neavând obligaţia de a verifica starea fiscală a furnizorului şi nefiind interzisă efectuarea de acte de comerţ cu un furnizor inactiv fiscal sau de a efectua plăţi către acesta, nu poate exista nici consecinţa neverificării stării fiscale sau efectuării de acte de comerţ cu un furnizor inactiv fiscal.

În lipsa stabilirii unei obligaţii, legiuitorul nu poate stabili consecinţa ce decurge în cazul încălcării acestei obligaţii.

De altfel, din însăşi formatul art. 11 alin. (1^2) din Codul fiscal se remarcă faptul că se stabileşte în sarcina contribuabilului beneficiar doar consecinţa derulării unui act de comerţ LEGAL cu un contribuabil inactiv, fără a se defini şi institui însă anterior şi obligaţia de a nu derula acte de comerţ cu un astfel de contribuabil. Comerţul are un segment important care este lăsat în afara legii – lichidările de stoc ale societăţilor care hotărăsc să-şi încheie activitatea, care nu sunt în insolvenţă, dar pot fi inactive, cu respectarea obligaţiilor fiscale. Din punct de vedere constituţional este o încălcare a art. 45 din Constituţie.

Acest text de lege conţine doar sancţiunea, fără a conţine ipoteza şi dispoziţia, condiţii anterioare obligatorii ce ţin de esenţa valabilităţii unei norme juridice. Fiind profund incompletă, această normă legislativă este inaplicabilă faţă de beneficiarul achiziţiilor de la un contribuabil inactiv. În sarcina contribuabilului nu pot fi stabilite consecinţe fiscale decât ca urmare a unei constatări a organului fiscal cu privire la încălcarea unei obligaţii impuse de legiuitor, conform CPF. Or, în acest caz al inactivităţii fiscale a furnizorului, nu a fost impusă în sarcina beneficiarului obligaţia verificării stării fiscale a acestuia sau interzicerea efectuării actelor de comerţ cu acesta, cu rezultatul ulterior al sancţionării cu anularea dreptului de deducere.

Prin penalizarea contribuabilului beneficiar, statul dublează penalitatea, în sensul în care o dată penalizează furnizorul inactiv fiscal prin anularea dreptului de deducere în amonte şi încă o dată beneficiarul cu anularea dreptului de deducere aferent aceleiaşi intrări din amonte. În aceste condiţii, încălcarea principiului unicităţii fiscale este evidentă. Legislaţia fiscală actuală nu precizează în sarcina unei societăţi beneficiare obligaţii precum:
– de a verifica starea fiscală a furnizorilor săi, respectiv activi sau inactivi fiscal;
– de a nu efectua acte de comerţ cu furnizori declaraţi inactivi fiscal;
– de a nu se supune obligaţiei de plată a sumelor, inclusiv TVA, aferente relaţiei comerciale derulate cu furnizori declaraţi inactivi fiscal.

Art. 11 alin. (1^2) şi (1^4) din Codul fiscal nu constituie o normă juridică validă şi nu produce efecte juridice decât în condiţiile existenţei şi încălcării unor obligaţii certe, cum ar fi cele enumerate mai sus, dacă ar fi fost stabilite de legiuitor în sarcina contribuabilului beneficiar, dar şi să respecte dreptul european OBLIGATORIU. Însă aceste prevederi contravin flagrant principiului unicităţii fiscale, dublarea impozitării fiind evidentă.

Lipsa aplicabilităţii art. 11 alin. (1^2) din Codul fiscal în sfera deductibilităţii cheltuielii la calculul impozitului pe profit, precum şi în sfera exercitării dreptului de deducere a TVA

Referitor la impozitul pe profit, potrivit art. 21 alin. (1) din Codul fiscal: pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, inclusiv cele reglementate prin acte normative în vigoare.

Cheltuielile înregistrate de societate cu mărfurile achiziţionate de la furnizori reprezintă cheltuieli legale cu descărcarea de gestiune, înregistrate în evidenţa contabilă exclusiv la momentul înregistrării de venituri impozabile şi au loc doar în corelaţie directă cu veniturile realizate din vânzarea acestora. Mărfurile achiziţionate de la furnizori fiind vândute, fiecare operaţiune a fost înregistrată în contabilitate. Prin urmare, condiţia primordială şi unică a oricărei cheltuieli, respectiv aceea ca aceasta să fie efectuată în scopul obţinerii de venituri impozabile, este îndeplinită în integralitate, această condiţie reprezentând axioma în sfera impozitului pe profit. Firma a respectat prevederile art. 19 și 21 din Codul fiscal, însă, din analiza corelativă a prevederilor art. 11 alin. (1^1) și (1^2), statul îşi însușeşte impozite şi taxe de pe urma unor venituri obţinute ca urmare a valorificării unor achiziţii de la un contribuabil inactiv. Astfel, deşi anulează deductibilitatea cheltuielii cu achiziţiile efectuate de la un contribuabil inactiv, acceptă să colecteze impozit din veniturile obţinute de pe urma valorificării acestor achiziţii.

Prin tratarea veniturilor ca fiind impozabile, statul atrage caracterul de legalitate al acestora, ceea ce determină în mod subsecvent şi caracterul de legalitate al cheltuielilor directe aferente obţinerii acestor venituri.

Ţinând cont de faptul că societatea din exemplul de mai sus a acţionat ca un trader de mărfuri, respectiv un intermediar care doar şi-a pus un adaos comercial mic, relaţia între venituri şi cheltuieli este una directă. Statul nu poate să îşi conserve impozitele şi TVA şi să legitimeze veniturile obţinute de un contribuabil, dar în acelaşi timp să nu recunoască beneficiarului cheltuielile şi TVA deductibilă aferente acelor achiziţii în baza cărora în mod direct veniturile au luat naştere, discriminarea de drepturi fiind evidentă. Principiul reluat constant în jurisprudenţa CJUE şi reluat şi de către instanţele din România este acela potrivit căruia:

Un contribuabil nu poate răspunde pentru comportamentul fiscal al altui contribuabil. Singura condiţie sub care acest principiu ar putea fi înlăturat este ca beneficiarul să fi ştiut că furnizorul său comite o nelegalitate şi să continue relaţia comercială cu acesta.

Legislaţia aplicabilă în sfera impozitului pe profit este Titlul II din Codul fiscal

Referitor la legislația aplicabilă, arătăm că în sfera impozitului pe profit Titlul II din Codul fiscal este suveran având dispoziţie exclusivă şi orice prevedere din afara acestui titlu cu referire la deductibilitatea cheltuielilor este inaplicabilă. Din această perspectivă, art. 11 alin. (1^2) nu poate dispune în sfera impozitului pe profit, acesta regăsindu-se în capitolul Dispoziţii Generale.

Această prevedere nu poate avea efect în anularea deductibilităţii în condiţiile în care, aşa cum am arătat mai sus, cheltuiala cu achiziţiile de la societăţile inactive reprezintă o cheltuială cu descărcarea de gestiune a mărfii achiziţionate şi valorificate, pentru care au fost obţinute venituri impozabile.

Totodată, arătăm şi faptul ca art. 21 alin. (4) lit. r) din Codul fiscal, care prevede că nu sunt cheltuieli deductibile: r) cheltuielile înregistrate în evidenţa contabilă, care au la bază un document emis de un contribuabil inactiv al cărui certificat de înregistrare fiscală a fost suspendat în baza ordinului preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală,

este de asemenea inaplicabil atât pentru motivele invocate mai sus cu referire la calitatea de contribuabil inactiv, cât şi sub aspectul tehnic al lipsei suspendării certificatului de înregistrare fiscală în baza vreunui ordin al preşedintelului ANAF (nu există această măsură în inactivitatea instituită prin art. 78^1). Acest articol a fost introdus o dată cu introducerea inactivităţii conform Ordinului Preşedintelui ANAF nr. 575/2006, care impune ca societăţile să fie declarate inactive prin Ordin al Președintelui ANAF publicat în Monitorul Oficial, ceea ce nu s-a întâmplat în realitate.

O dată cu introducerea inactivităţii, conform art. 78^1 din CPF, în anul 2011, deciziile sunt emise de către conducătorul organului fiscal şi sunt înscrise în Registrul contribuabililor inactivi/reactivaţi. Art. 21 alin. (4) lit. r) din Codul fiscal se aplică pentru inactivitatea stabilită de organul fiscal în baza Ordinului Preşedintelui ANAF nr. 575/2006 şi nu pentru inactivitatea stabilită potrivit art. 78^1 din Codul de procedură fiscală şi, prin urmare, este inaplicabil.

Organul fiscal avea şi are următoarele obligaţii de nediscriminare între stat şi contribuabil:
– dacă tratează veniturile obţinute din vânzarea de mărfuri achiziţionate de la un contribuabil inactiv ca fiind impozabile şi colectează impozit pe profit la acestea, atunci este obligat să accepte deductibilitatea cheltuielilor cu aceleaşi mărfuri;
– dacă anulează deductibilitatea cheltuielilor cu mărfurile achiziţionate de la un contribuabil inactiv şi valorificate, atunci este obligat să trateze veniturile astfel obţinute ca fiind neimpozabile.

Art. 11 alin. (1^2) din Codul fiscal nu este aplicabil în sfera impozitului pe profit pentru motivele invocate şi principiul unicităţii fiscale, iar art. 21 alin. (4), lit. r) din Codul fiscal este inaplicabil atât din perspectiva lipsei de efect asupra beneficiarului a inactivităţii fiscale a furnizorului, cât şi sub aspect tehnic întrucât se referă la inactivitate conform OPANAF nr. 575/2006 şi nu a art. 78^1 din CPF.

Referitor la TVA. Prevederile art. 11 alin. (1^1) şi alin. (1^2) din Codul fiscal încalcă atât principiul unicităţii fiscale, cât şi principiul neutralităţii TVA în baza căruia este construit sistemul comun de TVA la nivelul Uniunii Europene întrucât aferent aceleaşi operaţiuni TVA în amonte este anulat pe lanţul comercial atât la furnizorii contribuabilului inactiv, cât şi la clientul acestuia. Art. 11 alin. (1^2) intră în conflict cu prevederile exprese ale art. 145 alin. (1) din Codul fiscal. Potrivit art. 11 alin. (1^1) contribuabilul inactiv este obligat în continuare pe perioada inactivităţii fiscale să colecteze TVA la fiecare dintre momentele în care această taxă devine exigibilă. Potrivit art. 145 alin. (1) din Codul fiscal, dreptul de deducere ia naștere la momentul exigibilității taxei. Prin urmare, deşi potrivit art. 145 alin. (1) dreptul de deducere ia naștere la beneficiar la momentul exigibilităţii taxei la furnizorul inactiv, potrivit art. 11 alin. (1^2) beneficiarul nu beneficiază de dreptul de deducere a TVA aferent achiziţiei de la acel furnizor inactiv, conflictul fiind evident. Prin însuşi faptul că statul obligă un contribuabil inactiv să colecteze TVA aferentă tuturor actelor de comerţ derulate pe perioada inactivităţii fiscale, activitatea sa economică este recunoscută din punct de vedere fiscal.

O dată ce TVA aferentă colectată este recunoscută din punct de vedere fiscal, este de natura evidenţei că ia naştere obligaţia recunoaşterii şi a dreptului de deducere, în condiţiile în care condiţia folosului operaţiunilor taxabile este îndeplinită, aşa cum corect a constatat şi organul fiscal.

Dreptul de deducere al TVA

Anularea codului de TVA este o măsură care nu poate avea consecinţă decât în legătură cu contribuabilul al cărui cod a fost anulat întrucât în materia dreptului fiscal, în care contribuabilul şi statul sunt fiecare pe de o parte subiecţi de drepturi şi obligaţii, nici una dintre părţi nu poate fi penalizată pentru comportamentul unui terţ, care nu este subiect al acestor drepturi şi obligaţii.

În sfera TVA, nu există nici o obligaţie ca, în vederea exercitării dreptului de deducere a TVA, furnizorul să fie o persoană înregistrată în scopuri de TVA, ci o persoană impozabilă în sfera TVA. Or, furnizorii îndeplinesc integral această condiţie, find persoane impozabile în sfera TVA atât din perspectiva operaţiunilor taxabile derulate, cât şi din perspectiva depăşirii pragului de 220.000 lei aferent întreprinderilor mici. Dreptul de deducere al TVA se exercită în aceste condiţii definite la art. 145 din Codul fiscal, condiţii clare, care au un caracter exclusiv, la care nu se mai poate adăuga. De altfel, prin art. 125 se precizează în clar faptul că Titlul VI din Codul fiscal este cel în baza căruia se colectează TVA şi acest aspect este imperativ.

În Cauza C 174/08 NCC Construction Danmark A/S împotriva Skatteministeriet s-au statuat următoarele:
24. În plus, din cerințele aplicării uniforme a dreptului comunitar și din principiul egalității de tratament rezultă că termenii unei dispoziții de drept comunitar care nu fac nicio trimitere expresă la dreptul statelor membre pentru a stabili sensul și domeniul de aplicare ale acesteia trebuie în mod normal să primească în toată Comunitatea o interpretare autonomă și uniformă (a se vedea în acest sens Hotărârea din 15 iulie 2004, Harbs, C 321/02, Rec., p. I 7101, punctul 28, și Hotărârea din 18 octombrie 2007, Österreichischer Rundfunk, C 195/06, Rep., p. I 8817, punctul 24). (…)
27. În ceea ce privește, în primul rând, contextul său, trebuie amintit că articolul 19 din A șasea directivă face parte din titlul XI din aceasta, consacrat regimului de deduceri. Dreptul de deducere prevăzut la articolul 17 alineatul (2) din această directivă, referindu-se la taxa aplicată în amonte pe bunurile sau pe serviciile utilizate de persoana impozabilă în scopul operațiunilor sale taxabile, vizează eliberarea integrală a întreprinzătorului de sarcina TVA-ului datorat sau achitat pentru toate activitățile sale economice. În consecință, sistemul comun de TVA garantează perfecta neutralitate în ceea ce privește sarcina fiscală a tuturor activităților economice, cu condiția ca activitățile menționate să fie, în principiu, ele însele supuse la plata TVA-ului (a se vedea în special Hotărârea din 8 februarie 2007, Investrand, C 435/05, Rep., p. I 1315, punctul 22 și jurisprudența citată).

De asemenea, şi cauza Marks & Spencer plc C 309/06 CEJ p. 39-41:
Principiile generale de drept care trebuie respectate de un stat membru la transpunerea dreptului comunitar în legislaţia naţională, respectiv la aplicarea dispoziţiilor naţionale de transpunere, impun ca unor operațiuni determinate să li se aplice efectiv metoda pe care legislaţia naţională o prevede pentru acestea. Principiul legalităţii activităţii organelor administrative, în sensul jurisprudenţei Curţii Europene de Justiţie, este unul dintre principiile recunoscute ale dreptului comunitar. În consecinţă, administraţia fiscală trebuie să se supună legii și ordinii de drept și nu poate decide o impozitare contrară dispoziţiilor legale. Desconsiderarea calculului la TVA deductibil ar încălca principiul securităţii juridice în cazul în care contribuabilul nu s-ar putea baza pe faptul că operaţiunea ar urma să fie impozitată conform dispoziţiilor legale. În funcţie de situaţia individuală, se poate aprecia dacă o aplicare incorectă a reglementărilor interne privind taxa pe valoarea adăugată reprezintă în plus și o încălcare a principiilor egalităţii de tratament și neutralităţii fiscale. Principiul egalităţii de tratament, care, în domeniul TVA-ului, a luat forma specifică a principiului neutralităţii fiscale, impune aplicarea unui tratament uniform pentru operaţiuni similare.

Strict din această perspectivă, art. 11 alin. (1^2) şi (1^4) din Codul fiscal se află în afara Titlului VI, ceea ce face ca aceste prevederi sa fie inaplicabile în sfera TVA.

Potrivit prevederilor Codului fiscal, nu există nici o obligaţie legală de îndeplinit din partea unui contribuabil în sensul în care acesta este obligat, în vederea exercitării dreptului de deducere al TVA, să aibă relaţii doar cu furnizori care sunt înregistraţi din punct de vedere al TVA sau sunt activi din punct de vedere fiscal. Comercial vorbind, piaţa este într-o mişcare permanentă cu lichidări de firme, în sensul în care marfa poate fi înstrăinată la preţuri modice, de către un proprietar, fără parcurgerea procedurilor de insolvenţă datorită relocării, decesului sau schimbărilor economice, demografice sau fizice. Obligaţia fiscală este una personală a entităţii sau persoanei înregistrate fiscal şi nu poate fi transferată. Orice metodă de îngrădire a acestei activităţi comerciale este o încălcare atât a jurisprudenţei europene în privinţa liberului schimb comercial, cât şi a drepturilor constituţionale prevăzute de art. 45.

Art. 11 alin. (1^2) din Codul fiscal încalcă principiul neutralităţii TVA şi intră în conflict cu prevederile art. 145 alin. (1) din Codul fiscal şi, prin urmare, această prevedere nu se poate aplica în sfera dreptului de deducere a TVA.

În condiţiile în care TVA este o taxă armonizată la nivelul Uniunii Europene cu prevederile Directivei 112 privind TVA şi în legislaţia din România această armonizare are loc doar prin Titlul VI din Codul fiscal şi nu prin alte articole de la Dispoziţii Generale, interpretarea dreptului de deducere a TVA şi a condiţiilor de exercitare este efectuată de către CJUE. Dispozitivul acestei instanţe, precum şi consideraţiile sale au forţa juridică şi reprezintă un act de autoritate în materia interpretării prevederilor Directivei 112 şi a modului cum aceasta trebuie să fie armonizată şi implementată prin legislaţia naţională, în baza art. 267 din Tratatul de aderare. În acest sens, se identifică în jurisprudenţa CJUE o speţă în cauza C 438/09, unde CJUE arată că atunci când un contribuabil nu este înregistrat în scopuri de TVA, dar facturează cu TVA, atunci dreptul de deducere al contribuabilului care primeşte astfel de bunuri nu poate fi anulat, iar organul fiscal este obligat să îl acorde în condiţiile în care operaţiunea în sine este taxabilă.

În condiţiile în care o persoană căreia i-a fost anulat codul de TVA, cum sunt furnizorii inactivi, este o persoană care nu este înregistrată în scopuri de TVA, apreciem că raţionamentul instanţei europene este determinant în privinţa principiilor care trebuiesc aplicate în consecinţă.

Exercitarea dreptului de deducere a TVA este un drept garantat prin sistemul comun de TVA asigurat atât prin Directiva TVA şi legislatia naţională, cât şi prin consideraţiile CJUE.

Cu privire la modul în care CJUE interpretează dreptul de deducere a TVA, respectiv condiţiile în care acesta se exercită, precum şi posibilitatea statelor membre de a limita exercitarea acestui drept, edificatoare este Decizia dată în cauza C 438/09 Dankowski vs. fiscul polonez. Astfel, prin hotărârea luată, instanţa europeană, în calitate de unic organism care are dreptul de a interpreta dreptul comunitar, a arătat că Directiva TVA trebuie interpretată în sensul în care: o persoană impozabilă beneficiază de dreptul de deducere în ceea ce priveşte taxa pe valoarea adăugată achitată pentru bunurile sau serviciile furnizate de o altă persoană impozabilă care nu este înregistrată în scopuri de taxă pe valoarea adăugată atunci când facturile referitoare la acestea conţin toate informaţiile impuse de lege, în special cele necesare pentru identificarea persoanei care a întocmit facturile menţionate şi a naturii bunurilor furnizate.

Învederăm toate consideraţiile avute în vedere de CJUE prin decizia menţionată, consideraţii reluate constant în cauzele ungureşti conexate Mahageben C-80/11, David C-142/11:
38. Astfel cum a subliniat Curtea în mod repetat, dreptul de deducere prevăzut la articolele 167 și următoarele din Directiva 2006/112 face parte integrantă din mecanismul TVA-ului și, în principiu, nu poate fi limitat. În special, acest drept se exercită imediat pentru totalitatea taxelor aplicate operațiunilor efectuate în amonte (a se vedea în special Hotărârea din 21 martie 2000, Gabalfrisa și alții, C 110/98, C 147/98, Rec., p. I 1577, punctul 43, Hotărârea din 6 iulie 2006, Kittel și Recolta Recycling, C 439/04 și C 440/04, Rec., p. I 6161, punctul 47, Hotărârea din 30 septembrie 2010, Uszodaépítő, C 392/09, Rep., p. I 8791, punctul 34, precum și Hotărârea Comisia/Ungaria, citată anterior, punctul 43).

39. Regimul deducerilor urmărește să degreveze în întregime întreprinzătorul de sarcina TVA-ului datorat sau achitat în cadrul tuturor activităților economice pe care le desfășoară. Sistemul comun al TVA-ului garantează, în consecință, neutralitatea impozitării tuturor activităților economice, indiferent de scopurile sau de rezultatele acestor activități, cu condiția ca activitățile menționate să fie, în principiu, ele însele supuse TVA-ului (a se vedea în special Hotărârea Gabalfrisa și alții, citată anterior, punctul 44, Hotărârea din 21 februarie 2006, Halifax și alții, C 255/02, Rec., p. I 1609, punctul 78, Hotărârea Kittel și Recolta Recycling, citată anterior, punctul 48, precum și Hotărârea din 22 decembrie 2010, Dankowski, C 438/09, Rep., p. I 14009, punctul 24).

40. Problema de a ști dacă TVA-ul datorat pentru operațiuni de vânzare anterioare sau posterioare privind bunurile în cauză a fost sau nu a fost plătit către Trezorerie nu influențează dreptul persoanei impozabile de deducere a TVA-ului achitat în amonte. Astfel, TVA-ul se aplică asupra fiecărei operațiuni de producție sau de distribuție, cu deducerea taxei care a grevat în mod direct costul diverselor elemente constitutive ale prețului (a se vedea Ordonanța din 3 martie 2004, Transport Service, C 395/02, Rec., p. I 1991, punctul 26, Hotărârea din 12 ianuarie 2006, Optigen și alții, C 354/03, C 355/03 și C 484/03, Rec., p. I 483, punctul 54, precum și Hotărârea Kittel și Recolta Recycling, citată anterior, punctul 49).

sau Gabor Toth C 324/11:
22. Prin intermediul primei întrebări, instanța de trimitere solicită, în esență, să se stabilească dacă Directiva 2006/112 și principiul neutralității fiscale trebuie interpretate în sensul că se opun ca autoritatea fiscală să refuze unei persoane impozabile dreptul de a deduce TVAul datorat sau achitat pentru servicii care iau fost furnizate pentru motivul că autorizația de întreprinzător individual a emitentului facturii ia fost retrasă acestuia din urmă înainte de a presta serviciile în cauză sau de a emite factura aferentă.

23. Potrivit unei jurisprudențe constante, dreptul persoanelor impozabile de a deduce din TVA‑ul pe care îl datorează TVA‑ul datorat sau achitat pentru bunurile achiziționate și serviciile primite anterior de acestea constituie un principiu fundamental al sistemului comun al TVA‑ului instituit prin legislația Uniunii (a se vedea printre altele Hotărârea din 25 octombrie 2001, Comisia/Italia, C 78/00, Rec., p. I‑8195, punctul 28, Hotărârea din 10 iulie 2008, Sosnowska, C 25/07, Rep., p. I‑5129, punctul 14, precum și Hotărârea din 21 iunie 2012, Mahagében și Dávid, C 80/11 și C‑142/11, punctul 37).

dar şi de CEDO în Cauza “BULVES” AD împotriva BULGARIEI – Nr. 3991/03):
71. Având în vedere îndeplinirea la timp și pe deplin de către compania reclamantă a obligațiilor sale de raportare TVA, incapacitatea sa de a asigura respectarea de către furnizor a obligațiilor sale de raportare TVA și faptul că nu a existat nici o fraudă în legătură cu sistemul de TVA de care compania reclamantă a avut cunoștință sau mijloacele necesare pentru a obține astfel de cunoștințe, Curtea constată că acesta din urmă nu ar fi trebuit să fi fost obligată să suporte toate consecințele eșecului furnizorul său de a-și îndeplini obligațiile de raportare TVA în timp util, de a fi refuzat dreptul de deducere a TVA și, ca urmare, a fost obligat la plata TVA-ului pentru a doua oară, plus dobânda. Curtea consideră că aceasta constituie o povară individuală excesivă asupra companiei reclamante care tulbura echilibrul corect care trebuie menținut între cerințele interesului general al comunității și cerințele de protecție a dreptului de proprietate.

În concluzie, în lupta împotriva fraudei fiscale, statul român şi-a anulat propriile axiome şi principii pe care este clădit sistemul TVA, aşa cum acestea sunt definite şi în Directiva 112 armonizată prin legislaţia naţională şi imperativă prin prevederile art. 267 din Tratatul UE, după cum urmează:
– orice persoană care desfăşoară o activitate economică este o persoană impozabilă în sfera TVA obligată la colectarea TVA, beneficiind doar de regimul de scutire de 220.000 lei;
– dreptul de deducere ia naştere la momentul exigibilităţii taxei şi este condiţionat doar de calitatea de persoană impozabilă a furnizorului nu şi de condiţia ca acesta să fie înregistrat;
– dreptul de deducere nu poate fi condiţionat decât în limitele precizate strict de Directiva 112;
– fiecare persoană răspunde pentru comportamentul său fiscal şi nu pentru comportamentul partenerilor săi.

În consecinţă, art. 11 alin. (1^2) din Codul fiscal nu produce efecte juridice întrucât reprezintă doar sancţionarea unui contribuabil pentru comportamentul fiscal al furnizorilor săi fără instituirea anterioară a unor obligaţii de efectuare a unor verificări suplimentare privind starea fiscală a acestora:
a) în sfera impozitului pe profit, art. 11 alin. (1^2) din Codul fiscal este inaplicabil întrucât determină încălcarea unicităţii fiscale;
b) în sfera TVA, art. 11 alin. (1^2) din Codul fiscal este inaplicabil întrucât:
– încalcă principiul neutralităţii TVA;
– intră în conflict cu prevederile legale privind exercitarea dreptului de deducere prevăzute de legislaţia naţională la Titlul VI, respectiv art. 145, şi în mod special cu cele prevazute de Directiva 112 privind TVA, respectiv art. 168;
– intră în conflict cu consideraţiile CJUE, potrivit cărora dreptul de deducere nu poate fi limitat prin condiţii suplimentare precum aceea a înregistrării în scopuri de TVA a furnizorului.

Chiar şi în condiţiile în care ANAF va aprecia ca nu îi revine atribuţia constatării validităţii unei norme juridice, precum textul de la art. 11 alin. (1^2), considerăm că, în virtutea rolului său activ conferit de Codul de procedură fiscală, este obligat şi totodată îndreptățit să utilizeze toate pârghiile de care dispune, inclusiv prin solicitarea de puncte de vedere sau sesizarea Comisiei fiscale, pentru ca aspectele menţionate mai sus să fie clarificate, iar conflictele înlăturate.

Daniel UDRESCU

Cuvinte cheie: , , , , , , , , , ,
Vă invităm să publicaţi şi dvs., chiar şi opinii cu care nu suntem de acord. JURIDICE.ro este o platformă de exprimare. Publicarea nu semnifică asumarea de către noi a mesajului. Totuşi, vă rugăm să vă familiarizaţi cu obiectivele şi valorile Societătii de Stiinţe Juridice, despre care puteti ciţi aici. Pentru a publica vă rugăm să citiţi Condiţiile de publicare, Politica privind protecţia datelor cu caracter personal şi să ne scrieţi la adresa de e-mail redactie@juridice.ro!

JURIDICE.ro foloseşte şi recomandă My Justice

JURIDICE CORPORATE
JURIDICE MEMBERSHIP
Juristi
JURIDICE pentru studenti









Subscribe
Notify of

Acest site folosește Akismet pentru a reduce spamul. Află cum sunt procesate datele comentariilor tale.

2 Comments
Inline Feedbacks
View all comments
Important: Descurajăm publicarea de comentarii defăimatoare. Vor fi validate doar comentariile care respectă Politica JURIDICE.ro şi Condiţiile de publicare.

Secţiuni        Selected     Noutăţi     Interviuri        Arii de practică        Articole     Jurisprudenţă     Legislaţie        Cariere     Evenimente     Profesionişti