Insecuritatea circuitului civil
4 decembrie 2014 | Daniel UDRESCU
În calitate de expert contabil, sunt angajat să desluşesc probe şi să analizez realitatea celor prezentate. De multe ori mă văd nevoit să exprim opinii în care sunt condamnaţi oameni. Este o realitate. Dar sunt şi cazuri în care construcţia probelor, strategia de apărare neadecvată sau de învinuire incorectă sunt demontate piesă cu piesă de expert.. Cazul pe care îl relatez este unul mai mult decât interesant. Expertiza nu este decât o altă probă în dosar, deci, judecătorul se bazează pe faptele prezentate în dosar.
Problema majoră pe care România o are încă de rezolvat, în adoptarea principiilor de interpretare statuate în jurisprudenţa CJUE, ţine de calitatea hotărârilor şi modul în care este interpretată şi aplicată legea în procesul penal cu implicaţii economice, financiare, contabile şi fiscale şi ţine de calitatea actului de justiţie, care este o reflecţie a nivelului de pregătire al judecătorilor. Există o strictă dependenţă între rezultatele calitative şi pregătirea tehnică a judecătorului. Identificarea nevoilor de pregătire şi perfecţionare profesională a judecătorilor trebuie să satisfacă actul de justiţie pentru ca judecătorul să nu fie incompetent din punct de vedere al pregătirii tehnice de specialitate economică, financiară, contabilă sau fiscală și să nu afecteze imaginea justiţiei prin actele profesionale.
Puterile încredinţate judecătorilor sunt circumscrise dispoziţiilor legale. Ca urmare, procesul penal pentru infracţiuni economice trebuie să fie structurat nu numai din punct de vedere al Codului penal şi Codului de procedură penală, aşa cum, de obicei, este strategic pregătit de Parchet, ci trebuie să evalueze proceduri şi concepte economice, uneori cu interpretări în contabilitate, diferite de fiscalitate. Vorbind din punctul de vedere al utilizatorilor sistemului juridic, contribuabilul are dreptul la o audiere corectă şi publică, imparţială şi independentă. Măsurile de siguranţă care sunt luate pentru persoanele judecate se bazează pe îndatoririle judecătorilor – independenţă şi imparţialitate. Fiecare judecător în parte ar trebui să facă totul pentru a susţine independenţa juridică completată de condiţia imparţialităţii, care este esenţială pentru credibilitatea sistemului juridic.
O realitate cruntă a pregătirii economice a judecătorilor, care judecă cauzele penale ale activităţilor comerciale, este Competenţa. Aceasta face parte din pregătirea judecătorului și este baza principiului specializării judecătorilor, fiind cuprinsă în lege pe baza unei planificări orientate în raport de cerinţele de flexibilitate ale sistemului judiciar. Imparţialitatea, conform unei abordări subiective:
– ia în considerare convingerile unui anume judecător şi conform unui test obiectiv,
– oferă garanţii suficiente pentru a exclude vreo îndoială motivată ce duce la incompetenţă tehnică,
– asigură că pregătirea profesională este vizibilă în îndeplinirea îndatoririlor pentru îndeplinirea funcţiilor, cu respectul cuvenit principiului tratamentului egal al părţilor,
– evită ideile preconcepute sau discriminările,
– păstreaza echilibrul între părţi şi
– asigură că fiecare parte este audiată în mod corect.
Imparţialitate înseamnă şi cunoaştere. Compatibilitate înseamnă şi integritate. A recunoaşte că nu ai competenţa profesională să judeci o cauză comercială complexă nu este o ruşine, ci o lipsă de pregătire. În continuare voi exemplifica aceste carenţe.
Cum ar reacționa CSM dacă ar fi pus în faţa unei situaţii grave de manipulare cu doi judecători cu poziţii diametral opuse şi DNA, care l-a eliminat pe unul şi l-a influenţat pe celălalt. Dacă judecătorul A a fost eliminat pentru că exista pericolul să achite deoarece s-a exprimat într-un cerc de prieteni că DNA nu a finalizat o cauză corect (o acuzaţie gravă), fiind apoi arestat (o altă situaţie gravă), şi judecătorul B a acceptat cauza finalizând-o cu condamnări, pe baza unor erori grave, cum va reacţiona CSM, dacă se dovedeşte că DNA a manipulat sentinţa (o situaţie şi mai gravă), dar a comis şi erori grave în faza de urmărire penală, abuzând de drepturi şi prezentând fapte nereale?
Într-o ţară democratică, reclamarea abuzurilor necesită efectuarea a unui control de legalitate transparent din partea CSM, în baza art. 21 alin. (6) din Regulamentul CSM, pentru încălcări ale drepturilor asupra măsurilor şi procedurilor pe care instituţia justiţiei le-a făcut: „iau măsuri pentru soluţionarea sesizărilor primite de la justiţiabili sau de la alte persoane privind conduita necorespunzătoare a judecătorilor şi procurorilor, după verificarea prealabilă a acestora de către Inspecţia judiciară”.
Erori ale instanţei în Dosarul oarecare (pentru a nu fi o considerat un atac la persoană au fost omise detaliile de identificare).
În cauză a fost efectuată expertiză contabilă şi expertiză evaluatorie, pentru faza de urmărire penală fiind efectuate o expertiză evaluatorie şi un raport de constatare, fără participarea acuzaţilor la acea dată. Instanţa penală a comis erori materiale economice care afectează judecata, fiind indusă în eroare de situaţia de fapt prezentată de parchet, care nu a fost corect evaluată în expertize:
Eroarea 1. Instanţa explică pe larg în decizie dublarea de active, dar nu o identifică şi corectează. La verificarea terenurilor şi construcţiilor, s-a constatat că, în toate materialele documentare, autorii acestor materiale nu au detectat o eroare fundamentală, şi anume, înregistrarea în evidenţele contabile a activelor terenuri şi clădiri DE DOUĂ ORI:
– o dată ca imobilizări corporale (în contul 211 Terenuri şi 212 Clădiri);
– şi o dată ca imobilizări financiare (înregistrate la data aportului dreptului de folosinţă al societăţii Y schimbat cu acţiuni la societatea X, cu înregistrarea pasivului în alte rezerve) în contul 262 Titluri de participare, cu consecinţa existenţei unei dublări ca eroare fundamentală în calculul valorii la momentul privatizării Y, prin licitaţie de acţiuni, eroare care s-a transmis şi în actele de urmărire penală.
Eroarea 2. Fără a lua în calcul eroarea 1, instanţa încalcă termenii de prescripţie. Aşa cum reiese din concluziile specialistului DNA, societatea a primit, la data aporturilor drepturilor de folosinţă, o compensaţie calculată de expertize evaluatorii pe baza normelor în vigoare la data evaluării, pentru acestea, la valoarea „stabilită în preţuri prevăzute de HG nr. 834/1991 şi HG nr. 500/1994 cu actualizare în funcţie de cursul valutar al USD,” o contraprestaţie echivalentă istorică, valoare NECONTESTATĂ de specialistul DNA. Aceste valori se regăseau în contul 262 Titluri de participare. În mod normal, valoarea pentru nuda proprietate era aproape de zero şi nu trebuia să se regăsească în contabilitate o valoare de drept întreg în conturile 211/212.
În anul 1993 nu s-a comis nici o faptă care să aibă legătură cu învinuirea pentru privatizarea din 2003. Instanţa, în temeiul dispozițiilor art. 29 alin. 1 lit. b) şi lit. c) din Legea nr. 656/2002, modificată, cu aplicarea art. 35 alin. 1 din C. pen. și a art. 5 C. pen., condamnă pe inculpat la pedeapsa de 10 ani închisoare. Orice acţiune penală este prescrisă, iar dacă ar fi existat faptele, acestea pot fi atacate de parchet numai pe latura civilă pentru că Titlul VII, art. 154 alin. (1) lit. c) Cod Penal, aplicabil în cauză, spune: ”Termenele de prescripţie a răspunderii penale pentru persoana fizică sunt de 8 ani, când legea prevede pentru infracţiunea săvârşită pedeapsa închisorii mai mare de 5 ani, dar care nu depăşeşte 10 ani”, iar pentru persoana juridică art. 148 face trimitere la acelaşi articol 154, deci tot 8 ani.
Presupunând că parchetul a acţionat legal, prescrierea era o dată plus jumătate din pedeapsa maximă, adică 12 ani, respectiv 12 ani de la pronunţarea din 2014, fiind actele executate înainte de 2002. Atât aportul terenului pentru care există un drept de uz din 1993, pe care s-a obţinut autorizaţia de construire în 1996, cât şi vânzarea structurii neterminate din 1999 sunt prescrise deci nu pot fi confiscate în baza art. 112 alin. (1) lit. e) şi alin. (6) din Codul penal.
Eroarea 3. Instanţa a aplicat, coroborat cu termenii de prescripţie, eronat şi confiscarea specială:
Art. 112 alin. (1) Sunt supuse confiscării speciale:
e) ”bunurile dobândite prin săvârşirea faptei prevăzute de legea penală, dacă nu sunt restituite persoanei vătămate şi în măsura în care nu servesc la despăgubirea acesteia”. Singurul bun pentru care instanţa, prin absurd, ar putea confisca este terenul de 6.130 mp (care însă a fost aportat în schimbul unei contraprestraţii, legal determinate ca fiind corectă);
Alin. (6): ”Se confiscă, de asemenea, bunurile şi banii obţinuţi din exploatarea bunurilor supuse confiscării, precum şi bunurile produse de acestea, cu excepţia bunurilor prevăzute în alin. (1) lit. b) şi lit. c).”
De la aceste constatări, instanţa a concluzionat că toate evenimentele până la data privatizării ar fi supuse judecăţii şi a dispus retroactiv până în 1991, adică pentru 23 de ani pentru Hotărâre şi pentru 21 de ani pentru aportul dreptului de folosinţă a terenului, depăşind toate termenele de prescripţie legale. Atacarea aceastor dispoziţii este prescrisă, încalcă Legea Specială nr. 31/1990 şi autoritatea de lucru judecat a aplicării Legii nr. 31/1990 şi instanţa nu poate dispune cu privire la ea şi a activităţilor ce nu se mai cuprind în limita termenului de prescripţie. Confiscarea specială nu se aplică bunurilor dobândite prin săvârşirea faptei prevăzute de legea penală, respectiv prevăzută de art. 29 alin. 1 lit. b) şi lit. c) din Legea nr. 656/2002, modificată, cu aplicarea art. 35 alin. 1 din C. pen. şi a art. 5 C. pen.
Eroarea 4. Instanţa ignoră principiile economice de care alte legi ţin seamă şi judecă realitatea eronat. X a primit un aport, conform Legii nr. 31/1990, care nu a fost contestat în termen, nici civil, nici penal. După 23 de ani (1991), 21 de ani (1993), 15 ani (1999) şi 11 ani (2003), modificarea situaţiei juridice a unor tranzacţii afectează percepţia despre o economie, nu numai a celor implicaţi, ci a masei largi de investitori care judecă principiile comerciale ale României. X este o entitate separată la data privatizării, înfiinţată conform Legii Societăţilor Comerciale nr. 31/1990 încă din 1991, şi în baza art. 41 alin. (1): „Societatea comercială este persoana juridică de la data înmatriculării în registrul comerțului.” Acţionarii acestei societăţi au hotărât majorarea capitalului social prin aport în natură. În baza art. 62 alin. (1): ”Opoziţia se face în termen de 30 de zile de la data publicării hotărârii asociaţilor sau a actului adiţional modificator…”. X a primit, ca aport în natură, în 1993, în 1999 şi 2003, tot patrimoniul Y format din clădiri şi teren, în baza art. 65 alin. (1) din Legea nr. 31/1990: ”În lipsă de stipulaţie contrară, bunurile constituite ca aport în societate devin proprietatea acesteia din momentul înmatricularii ei în registrul comerţului”, acestea fiind documente justificative legale care înregistrează patrimoniul. Nu poţi să vii după atâţia ani şi să acuzi penal că aportul a fost subevaluat. El nu mai este de drept al lui Y şi statul nu poate avea alte drepturi decât cele pe care legea le permite. Eroarea de fond a acestei cauze este includerea unor tranzacţii de aport de la Y la X, care sunt prescrise ca fapte penale, pentru care instanţa nu poate dispune. Nu am găsit un răspuns logic la includerea unor tranzacţii vechi cu până la 12 ani înainte de privatizare plus 11 ani până pronunţarea unei decizii, ce pot fi considerate fapte penale.
Eroarea 5. Instanţa reţine că Specialistul DNA (pe care îl clasifică cu calitatea de expert) arată în raportul de constatare (pe care îl clasifică drept expertiză) că „nu s-ar fi respectat prevederile art. 143 din HG nr. 577/2002 pentru că nu s-a dispus actualizarea terenurilor din anexa la certificatul de proprietate (atestat) cu coeficienţii de reevaluare prevăzuţi de legislaţia în vigoare pe perioada iunie 1994 – 30 aprilie 2003. Y a efectuat înregistrările de reevaluare în conturile de capital, numai că a folosit alte conturi de capital.” Argumentul instanţei este fals, în cazul de faţă, pentru că, la data HG nr. 577/2002, Y nu mai avea în patrimoniu terenurile şi clădirile (drept de folosinţă aportat în 1993 şi 1999), ci acţiunile, care se evaluează complet diferit faţă de imobile. Specialistul DNA nu a analizat corect imaginea fidelă din poziţiile balanţei de verificare pentru că la data tranzacţiilor de aport în natură de la Y către X (1993 şi 1999) s-au efectuat evaluările legale înregistrându-se în contul 1068 – alte rezerve, ce ulterior (data primirii titlurilor de proprietate) trebuiau reclasificate la contul 101. Deci, la primirea titlurilor de proprietate, terenurile si clădirile erau înregistrate corect, urmând ca intrarea contabilă la data titlurilor de proprietate să reducă contul de rezerve şi să crească contul de capital social (cu efect zero în clasa de capitaluri). Această operaţiune nu a fost executată de Y, dar conturile de capital per ansamblu conţineau înregistrarea contabilă cu evaluarea. Chiar dacă titlurile de proprietate ale terenului au venit în 2002, dreptul de folosinţă a fost evaluat corect la data tranzacţiilor, fapt recunoscut de specialistul DNA. LEGAL, după data tranzacţiei de aport, nu se mai pot face reevaluări de imobilizări corporale, ci acţiunile se evaluează la valoarea de piaţă, activitate care nu este bine descrisă de HG nr. 577/2002 pentru deţinătorii de acţiuni. În baza Legii contabilităţii nr. 82/1991, republicată, şi cu regulamentul pentru aplicarea acesteia, aprobat prin Hotărârea Guvernului nr. 704/1993, în vigoare la data privatizării, şi OMF nr. 103/1999 (pentru aprobarea Reglementărilor contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunităţii Economice Europene şi cu Standardele de Contabilitate Internaţionale), cu trimitere la IAS 28, o întreprindere trebuie să evalueze imobilizările financiare la data fiecărui bilanț, dacă există o dovadă obiectivă că un activ financiar sau un grup de active ar putea fi considerate deteriorate, caz în care trebuie să înregistreze un provizion de depreciere, pentru diminuarea valorii contabile de intrare (adică o ajustare în jos, de reducere a valorii, nu de creştere a ei). În cazul în care Y dorea reevaluarea acţiunilor, reevaluarea trebuia făcută pentru activele X, ale cărui acţionar era Y.
Eroarea 6. Instanţa comite o eroare contabilă fundamentală care denotă lipsa cunoştinţelor în acest domeniu. În contabilitate, există o ecuaţie de bază care este interpretată eronat de instanţă:
ACTIVE = PASIVE (Datorii/obligaţii + Capitaluri proprii) sau Active – Datorii/obligaţii = Capitaluri proprii.
Capitalurile proprii în cazul Y includ XXX de acţiuni deţinute de AAA şi YYY acţiuni deţinute de BBB, pentru care deja s-a încasat contravaloarea în numerar de către societatea Y la data măririi de capital (valoare istorică). În matematică, semnul egal înseamnă că un braţ al ecuaţiei trebuie să fie egal cu celălalt braț, care, în contabilitate, se transpune cu formula de bază ACTIVE = PASIVE. Capitalurile proprii sunt PASIVE şi nu le poţi confisca contravaloarea istorică de la data măririi de capital. Eroarea instanţei este o dublare a confiscărilor pentru că instanţa a solicitat şi confiscarea activelor individualizate ale Y şi confiscarea activelor numerar ce reprezintă valoarea istorică a capitalurilor proprii (valoarea istorică pentru acţiuni, adică contravaloarea majorării de capital), fără să realizeze că AAA şi BBB nici nu au dat, nici nu au primit această valoare, ci au primit acţiunile din ecuaţia de mai sus ca donaţie. Lor li se pot confisca acţiunile, nu valoarea lor ISTORICĂ. Este de neînțeles de ce instanţa nu a adus părţile la situaţia anterioară, anulând tranzacţia (inclusiv cu plata pentru acțiunile cumpărate).
Sumele reprezentând contravaloarea istorică a acţiunilor nu pot fi imputate acestora pentru că prin donaţie nu au primit aceste sume, ci acţiuni cu valoare istorică la data majorărilor respective. Prin acţiunea de confiscare, statul s-a îndestulat cu valoarea activelor. Valoarea pentru acţiuni a fost primită de societatea Y şi se poate lua numai de la Y. AAA şi BBB au răspundere numai pentru viitor, în cazul în care ar fi comis o infracţiune de capital, şi numai pentru dividendele Y nu şi pentru valoarea acţiunilor primite, împotriva lor putându-se îndrepta statul numai pentru beneficii ulterioare declarării dividendelor anuale. Conceptul de acţiune reprezintă valoarea activului net. Dacă se confiscă activul este ilogic să confişti încă o dată valoarea activului net.
Eroarea 7. Dispozitivul deciziei este contradictoriu şi trebuie analizat prin prizma prevederilor legale pentru a-l clarifica: “În temeiul dispozițiilor art. 33 alin. 1 și 3 din Legea nr. 656/2002, modificată, raportat la art. 112 alin. 1 lit. e și art. 112 alin. 6 din C. pen., dispune confiscarea următoarelor bunuri:
– de la inculpatul fost acţionar, în calitate de beneficiar real al societăţii, proprietar la data încheierii contractului de închiriere nr. … între societatea proprietar, în calitate de proprietar, şi societatea chiriaş, în calitate de chiriaş, a sumelor încasate cu titlu de chirie în baza contractului sus menţionat aferente cotei de participare la beneficii/pierderi, în cuantum de … în perioada …, respectiv suma de … plus TVA aferent, calculată la cursul de schimb al BNR valabil la data eliberării facturilor, conform art. 1 din contractul de închiriere nr. …”
Instanţa dispune confiscarea unor sume de bani, prin confiscare specială, care trebuie clarificată:
Contractul de închiriere a fost încheiat între societatea proprietar, în calitate de proprietar, şi societatea chiriaş, în calitate de chiriaş. Aceasta este o activitate economică a societăţii proprietar, nu a acţionarului şi societatea proprietar este beneficiarul real al sumelor încasate cu titlu de chirie. Acţionarul primeşte dividend în cuantum de … de la societatea proprietar şi acest dividend este considerat de instanţă a îndeplini condiţiile art. 112 alin. 1 lit. e și a art. 112 alin. 6 din C. pen., dar instanţa dispune eronat confiscarea sumei de … plus TVA aferent.
Acţionarul nu este beneficiarul real „al sumelor încasate cu titlu de chirie în baza contractului sus menţionat aferente cotei de participare la beneficii/pierderi, în cuantum de … în perioada …, respectiv suma de … plus TVA aferent, calculată la cursul de schimb al BNR valabil la data eliberării facturilor, conform art. 1 din contractul de închiriere nr. …,” ci beneficiarul real al dividendelor încasate şi, ca urmare, nu se pot aplica prevederile dispozitivului deciziei, ci acestea trebuie rectificate economic.
Păstrând legalitatea şi încercând a urma soluţia dată de instanţă prin raportare la reglementările aplicabile materiei, şi anume: Legea Societăţilor Comerciale nr. 31/1990, Legea Contabilităţii nr. 82/1991 şi Legea nr. 571/2003 privind Codul Fiscal, facem următoarele precizări care vor fi considerate la calcul:
1. Legea Societăţilor Comerciale 31/1990. Valorile dispuse spre confiscare de instanţă trebuie aplicate de organele de executare în sensul prevederilor art. 66 din Legea nr. 31/1990 care statuează că „pe durata societăţii, creditorii asociatului pot să-şi exercite drepturile lor numai asupra părţii din beneficiile cuvenite asociatului după bilanţul contabil, iar după dizolvarea societăţii, asupra părţii ce i s-ar cuveni prin lichidare.”
a) Beneficiile asociatului înseamnă cotă din profit, respectiv venituri minus cheltuieli, fără TVA asociat, după plata impozitului pe profit şi impozitului pe dividende.
Art. 67 din Legea nr. 31/1990 reprezintă dispoziţiile legale cu privire la dividende:
„(1) Cota-parte din profit ce se plăteşte fiecărui asociat constituie dividend.
(2) Dividendele se distribuie asociaţilor proporțional cu cota de participare la capitalul social vărsat, dacă prin actul constitutiv nu se prevede altfel. Acestea se plătesc în termenul stabilit de adunarea generală a asociaţilor sau, dupa caz, stabilit prin legile speciale, dar nu mai târziu de 6 luni de la data aprobării situaţiei financiare anuale aferente exerciţiului financiar încheiat. În caz contrar, societatea comercială datorează, după acest termen, dobânda penalizatoare calculată conform art. 3 din Ordonanţa Guvernului nr. 13/2011 privind dobânda legală remuneratorie şi penalizatoare pentru obligaţii băneşti, precum şi pentru reglementarea unor măsuri financiar-fiscale în domeniul bancar, aprobată prin Legea nr. 43/2012, dacă prin actul constitutiv sau prin hotărârea adunării generale a acţionarilor care a aprobat situaţia financiară aferentă exerciţiului financiar încheiat nu s-a stabilit o dobândă mai mare.
(…)
(6) Dividendele care se cuvin după data transmiterii acţiunilor aparţin cesionarului, în afară de cazul în care părţile au convenit altfel.”
b) Societatea reţine şi virează TVA, impozite, taxe, acţionarii primind numai valori nete, iar creditorii acţionarilor pot executa legal numai valori nete, adică sumele pe care aceștia le pot încasa în mod legal din societate. Acţionarul nu primeşte niciodată TVA, deci nu poate să plătească un TVA neîncasat.
Ca urmare, expertul va considera dividendele declarate de societate, conform Legii nr. 31/1990, va calcula segmentul operaţional al societăţii, rezultat din operarea clădirii pentru costuri, veniturile din chirii, calculând pentru segment impozitul pe profit şi impozitul pe dividende, deja reţinute şi virate de societate către stat.
2. Legea nr. 82/1991, Legea Contabilităţii. Dacă Legea Societăţilor Comerciale prevede numai calculul beneficiilor, Legea Contabilităţii ia în calcul din segmentele de operare şi costurile legate de acestea, veniturile din închiriere fiind reduse cu cheltuielile aferente, taxele şi impozitele care trebuiesc plătite. Modul în care se calculează dividendele care au fost distribuite asociatului proporțional cu cota de participare la capitalul social vărsat reprezintă beneficiile din contractul de închiriere. În baza Legii nr. 31/1990, acţionarul primeşte dividende, adică veniturile din contractul de chirie se reduc cu cheltuielile directe şi indirecte, valoarea amortizării, costurilor de întreţinere, impozitelor pe proprietate de 1,5%, rezultatul se impozitează cu 16% pentru impozitul pe profit și cu 16% pentru impozitul pe dividende. Legea nr. 82/1991 preia şi calculează din Legea nr. 571/2003 următoarele:
a) art. 14 lit a) Cod fiscal: ”Sfera de cuprindere a impozitului pe profit. Impozitul pe profit se aplică în cazul persoanelor juridice române şi al persoanelor juridice cu sediul social în România, înfiinţate potrivit legislaţiei europene, asupra profitului impozabil obţinut din orice sursă, atât din România, cât şi din străinătate.”;
b) art. 17 Cod fiscal: ”Cotele de impozitare. Cota de impozit pe profit care se aplică asupra profitului impozabil este de 16%.”;
c) art. 19 alin. 1 Cod fiscal: ”Reguli generale. Calculul profitului impozabil. Profitul impozabil se calculează ca diferenţă între veniturile realizate din orice sursă şi cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile şi la care se adaugă cheltuielile nedeductibile. La stabilirea profitului impozabil se iau în calcul şi alte elemente similare veniturilor şi cheltuielilor potrivit normelor de aplicare.”;
d) art. 21 alin. 1 Cod fiscal: ”Cheltuieli. Pentru determinarea profitului impozabil sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri impozabile, inclusiv cele reglementate prin acte normative în vigoare.”;
e) art. 24 alin. (1) Cod fiscal: ”Amortizarea fiscală. Cheltuielile aferente achiziţionării, producerii, construirii, asamblării, instalării sau îmbunătăţirii mijloacelor fixe amortizabile se recuperează din punct de vedere fiscal prin deducerea amortizării potrivit prevederilor prezentului articol.”;
f) art. 36 alin. (1) şi (2) Cod fiscal: ”Declararea, reţinerea şi plata impozitului pe dividende. Impozitul pe dividende.
(1) O persoană juridică română care distribuie/plăteşte dividende către o persoană juridică română are obligaţia să reţină, să declare şi să plătească impozitul pe dividende reţinut către bugetul de stat, astfel cum se prevede în prezentul articol.
(2) Impozitul pe dividende se stabileşte prin aplicarea unei cote de impozit de 16% asupra dividendului brut distribuit/plătit unei persoane juridice române.”;
g) art. 248 Cod fiscal: ”Impozite şi taxe locale. Impozitele şi taxele locale sunt a) impozitul pe clădiri; b) impozitul pe teren.”;
h) art. 253 Cod fiscal: ”Calculul impozitului datorat de persoanele juridice: (1) În cazul persoanelor juridice, impozitul pe clădiri se calculează prin aplicarea unei cote de impozitare asupra valorii de inventar a clădirii.
(2) Cota de impozit se stabileşte prin hotărâre a consiliului local şi poate fi cuprinsă între 0,25% şi 1,50% inclusiv. La nivelul municipiului Bucureşti, această atribuţie revine Consiliului General al Municipiului Bucureşti”.
Din punct de vedere contabil, Legea nr. 82/1991 prevede la art. 19:
”(1) În contabilitate, profitul sau pierderea se stabileşte cumulat de la începutul exerciţiului financiar. Închiderea conturilor de venituri şi cheltuieli se efectuează, de regulă, la sfârşitul exercițiului financiar.
(2) Rezultatul definitiv al exerciţiului financiar se stabileşte la închiderea acestuia.
(3) Repartizarea profitului se înregistrează în contabilitate pe destinaţii, după aprobarea situaţiilor financiare anuale.”
3. Legea nr. 571/2003 privind Codul Fiscal. Instanţa penală a comis o eroare fiscală, când a dublat valoarea pe care a cerut-o pentru TVA de la inculpat cu privire la chiria percepută de la societatea care închiriază o dată facturată, încasată şi virată de societatea proprietar, a doua oară confiscată de la acţionar. Prin definiţia de la art. 125 din Codul fiscal, taxa este o valoare adăugată pe care vânzătorul o colectează pentru stat şi o virează la stat. ”Definiţia taxei pe valoarea adăugată. Taxa pe valoarea adăugată este un impozit indirect datorat la bugetul statului şi care este colectat conform prevederilor prezentului titlu.” Norma metodologică 23 alin. (1) la art. 140 Cod fiscal completează definiţia şi arată că „Taxa se determină prin aplicarea cotei standard sau a cotelor reduse asupra bazei de impozitare determinate potrivit legii.” În mod eronat, instanţa a adăugat şi TVA-ul colectat la valoarea colectată, pentru chirie, deja plătit de către societate la stat. Instanţa comite o serie de erori fiscale:
a) Instanţa a solicitat prin Decizie includerea unei clauze scutite în 2014 de la plata TVA în baza art. 141 alin. (2) lit. e) ”următoarele operaţiuni sunt scutite de taxă (TVA) arendarea, concesionarea, închirierea şi leasingul de bunuri imobile”. Opţiunea pentru facturare cu TVA/emiterea unei decizii cu TVA se face conform alin. (3): ”Orice persoană impozabilă poate opta pentru taxarea operaţiunilor prevăzute la alin. (2) lit. e) şi f), în condiţiile stabilite prin norme” (Norma 38 alin. (3): ”se va notifica organelor fiscale competente pe formularul prezentat în anexa nr. 1 la prezentele norme metodologice şi se va exercita de la data înscrisă în notificare. O copie de pe notificare va fi transmisă clientului.”).
b) În cazul unei notificări a instanţei către ANAF. Cum societatea a reţinut şi vărsat deja TVA, instanţa a greşit şi a comis o eroare fiscală, când a dublat valoarea pe care a cerut-o pentru TVA de la acţionar cu privire la chiria percepută de la chiriaş.
În cazul în care Statul ar colecta din nou TVA la tranzacţiile cu chiriaşul ar interveni o îmbogăţire fără justă cauză, dar şi o anomalie, o persoană/mai multe persoane fizice neplătitoare de TVA ar fi obligate la plata unei despăgubiri/confiscări, unde acestea nu au drept de deducere. Caracterul TVA este neutru, adică persoana care a plătit TVA are dreptul să-l deducă într-o tranzacţie economică şi nefiind o tranzacţie economică nu ne aflăm în condiţiile art. 128 de livrare de bunuri sau prestări de servicii, ci în faţa unei confiscări care nu îndeplineşte condiţiile legale. Persoanele supuse confiscării nu sunt parte a tranzacţiei dintre proprietar şi chiriaş, ele nefiind parte la o tranzacţie economică. Cum proprietarul a colectat şi a virat TVA, nu avem motiv pentru a colecta de la acţionari această taxă indirectă, colectare care în sine încalcă Legea nr. 571/2003 şi Legea nr. 31/1990.
c) Acţionarul nu este o persoană înregistrată în scopuri de TVA pentru că nu a depăşit baremul de la art. 152 Cod fiscal. În cazul în care instanţa penală dispune încasarea TVA de la acţionar şi îl consideră pe acţionar că a depăşit plafonul de la art. 152 Cod fiscal, atunci acţionarul trebuia încadrat ca plătitor de TVA, conform art. 153 Cod fiscal. Chiar dacă este eronat din punct de vedere al art. 67 din Legea nr. 31/1990, încadrarea acţionarului ca plătitor de TVA nu este posibilă, intervenind prescripţia fiscală conform art. 91 Cod de procedură fiscală, încălcându-se şi prevederile art. 233^1 din Codul de procedură fiscală pentru că instanţa penală nu avea calitatea să dispună această măsură (procedurile sunt prevăzute de Legea nr. 554/2004, judecate de instanţa de contencios administrativ), dar nici nu a solicitat de la ANAF o inspecţie fiscală, determinarea unei baze de impunere şi emiterea unei decizii de impunere.
Intenţia instanţei nu a fost să declare pe acţionar ca plătitor de TVA, nici să încaseze TVA deja încasat şi virat la stat de proprietar. Drept urmare, calculul sumelor ce ar fi revenit acţionarului, ca beneficiar real al dividendelor rezultate din activitatea de închiriere, ce a fost considerată de instanţă a îndeplini condiţiile art. 112 alin. 1 lit. e și art. 112 alin. 6 din C. pen., trebuie reconsiderat.
Erori în urmărirea penală.
Faptul că Y a cedat dreptul de folosinţă ca aport în schimbul acţiunilor X era de notorietate la începutul urmăririi penale. Art. 1 din fostul Cod de Procedură Penală: ”Procesul penal are ca scop constatarea la timp şi în mod complet a faptelor care constituie infracţiuni, astfel ca … nici o persoană nevinovată să nu fie trasă la răspundere penală.”
Expertul evaluator nu a răspuns corect la obiectivele DNA pentru că nu i-au fost prezentate corect datele despre Y.
Metoda simplificată folosită de Y la privatizare implica evaluarea societăţii pe baza activului net şi nu a valorii de piaţă. Metoda simplificată a fost aleasă în mod corect. Y avea Valoarea Activului Net Contabil negativ şi o pierdere de peste 16 miliarde lei la data privatizării şi datorii de 20 de miliarde lei.
Expertul evaluator nu a indicat că ar fi verificat titlurile de proprietate cu istoric şi intabulare, din care să reiasă dezmembrămintele dreptului de proprietate şi procurorul nu a depus diligenţe pentru a prezenta situaţia de fapt reală şi nici nu a solicitat corectarea lor după ce a primit expertiza.
Avem o expertiză fără sens în conditiile date: avem un drept de uz şi nu avem o evaluare ca întreprindere a societăţii Y, dar avem un raport suplimentar de constatare cu obiective care solicită concluzii pentru ipoteze şi recomandări interzise de expertiza evaluatorie.
În toate materialele documentare, respectiv situaţia contabilă a Y, documentele de privatizare, calcule, raportul de constatare al specialistului DNA, expertiza contabilă din dosar, rechizitoriul din dosarul de urmărire penală, precum şi în expertizele evaluatorii, autorii acestor materiale nu au detectat o eroare fundamentală, şi anume înregistrarea în evidenţele contabile ale Y a activelor terenuri şi clădiri DE DOUĂ ORI:
– o dată ca imobilizări corporale (în contul 211 Terenuri şi 212 Clădiri);
– şi o dată ca imobilizări financiare (înregistrate la data aportului dreptului de folosinţă al Y schimbat cu acţiuni la X, cu înregistrarea pasivului în alte rezerve), în contul 262 Titluri de participare, cu consecinţa existenţei unei dublări ca eroare fundamentală în calculul valorii la momentul privatizării Y, prin licitaţie de acţiuni, eroare care s-a transmis şi în actele de urmărire penală.
Eroarea contabilă a dublării de active în contabilitate a dus la construirea unui prejudiciu nereal folosindu-se metode NELEGALE de evaluare de o persoană fără calificare în acest sens şi a condus la erori de judecată direcţionate de ipoteze de lucru greşite. Tot raţionamentul economic al procurorului este construit greşit, obiectivele solicitate fiind construite pe ipoteze false, având lipsă realitatea de fapt.
Aportul Y în X cu drepturile de folosinţă ale terenurilor si cladirilor. Y a adus ca aport drepturile de folosinţă ale terenurilor şi clădirilor la capitalul X, evaluate de 3 expertize independente, la data aporturilor, pe care specialistul DNA nu le-a contestat. Din momentul aducerii ca aport la capitalul social al X a drepturilor de folosinţă, Y nu mai deţine aceste drepturi, ci acţiuni reprezentând 40% capitalul social, respectiv 40% din beneficiile sau pierderile societăţii pe acţiuni X. În urma aportării dreptului de folosinţă ca dezmembrământ al dreptului de proprietate, Y a rămas în patrimoniu cu nuda proprietate a terenurilor şi clădirilor.
Raportul de evaluare al expertului evaluator. Evaluatorul numit de DNA nu a răspuns corect la obiectivele DNA pentru că nu i-au fost prezentate corect datele despre Y. Raportul evaluatorului specifica de la început că “valoarea de piaţă estimată nu poate fi utilizată în cazul evaluării ca întreprindere a societăţii proprietare (în acest caz ipoteza de bază este cea a utilizării în continuare şi va ţine cont de specificul activităţii și de situaţia financiară a activelor şi pasivelor)”. Procurorul nu a luat în considerare că expertul evaluator califica metoda de evaluare a terenurilor şi construcţiilor ca incorectă la determinarea evaluării ca întreprindere a societăţii proprietare.
De asemenea, expertul evaluator avea cunoştinţă că exista un drept de superficie asupra terenului şi totuşi a evaluat imobilele ca drept liber de sarcini nedezmembrate. Procurorul nu i-a prezentat aportul Y la capitalul X şi evaluarea pentru terenuri şi clădiri a fost efectuată incorect ca pentru imobile libere de sarcini nedezmembrate.
Raportul de constatare al specialistului. Metoda simplificată folosită de Y la privatizare implică evaluarea societăţii pe baza activului net şi nu a valorii de piaţă. Raportul de expertiză analizează în detaliu şi confirmă faptul că metoda simplificată a fost aleasă în mod corect. Y avea Valoarea Activului Net Contabil negativ şi o pierdere de peste 16 miliarde lei la data privatizării. Specialistul DNA apreciază aporturile dreptului de folosinţă ca fiind făcute la valoare, conform normelor în vigoare.
Raportul suplimentar de constatare al specialistului. În urma ordonanţei procurorului se dispune ca specialistul să constate:
a) care era, în raport cu expertiza evaluatorie, valoarea de piaţă a societăţii Y la data privatizării;
b) care este, în raport cu aceeaşi expertiză, valoarea reactualizată a societăţii Y la 2008;
c) dacă documentele noi depuse de reprezentanţii societăţii la 2008 modifică în vreun fel constatarea tehnico-ştiinţifică.
Din aceste obiective rezultă că procurorul a solicitat metode neadecvate, bazate pe o expertiză evaluatorie care le identifică ca fiind neadecvate, unei persoane neautorizate să execute astfel de lucrări de specialitate.
Erori din punct de vedere al planificării şi executării unor lucrări de specialitate.
Procedural, procurorul a comis erori grave, respectiv încălcarea art. 3.2, 7 şi 8 din Codul Deontologic al Magistraţilor din HG nr. 328/2005, în sensul că trebuia să-şi exercite funcţia cu obiectivitate şi imparţialitate având ca unic temei legea, să apere drepturile şi libertăţile fundamentale ale cetăţenilor, să respecte egalitatea cetăţenilor în faţa legii, asigurându-le un tratament juridic nediscriminatoriu. Aceste aspecte rezultă din următoarele considerente:
a) Din felul cum au fost formulate obiectivele expertizei evaluatorii se poate constata că procurorul avea cunoştinţă că drepturile de proprietate asupra terenurilor şi construcţiilor aparţineau Y (nuda proprietate) şi dreptul de folosinţă nu aparţinea Y, dar a cerut să fie evaluat fără să menţioneze că dreptul de folosinţă nu mai era bun al Y, inducându-l în eroare pe expert că nu se afla în faţa unui dezmembrământ. Dreptul de folosinţă, ieşind din patrimoniul Y ca dezmembrământ al dreptului de proprietate, a fost înlocuit în contabilitate cu imobilizări financiare şi nu avea sens ca să fie cerut de procuror în evaluare ca bun al Y. În plus, datorită unei greşeli de contabilitate, valoarea contabilă a imobilelor era înregistrată de două ori, procurorul solicitând ca ambele evaluări ale aceloraşi active să fie efectuate numai ca active ale Y, chiar dacă ele aparţineau unor entităţi distincte. S-a încălcat art. 97 alin. (1) C. proc. pen. – Proba şi mijloacele de probă: ”Constituie probă orice element de fapt care serveşte la constatarea existenţei sau inexistenţei unei infracţiuni, la identificarea persoanei care a săvârşit-o şi la cunoaşterea împrejurărilor necesare pentru justa soluţionare a cauzei şi care contribuie la aflarea adevărului în procesul penal”.
b) Art. 3.2 din Codul Deontologic are în vederă că procurorul trebuia să-şi exercite funcţia cu obiectivitate şi imparţialitate având ca unic temei legea ca să afle adevărul. Procurorul a încălcat şi art. 1 din Codul de procedură penală (”Procesul penal are ca scop constatarea la timp şi în mod complet a faptelor care constituie infracţiuni”) în sensul că nu a prezentat expertului evaluator la timp, în mod complet, situaţia reală a Y, cu toate că art. 100 alin. (1) C. proc. pen., Administrarea probelor, prevede că „În cursul urmăririi penale, organul de urmărire penală strânge şi administrează probe atât în favoarea, cât şi în defavoarea suspectului sau a inculpatului, din oficiu”, iar art. 172 alin. (6) C. proc. pen. – Dispunerea efectuării unei expertize, prevede: ”Ordonanţa organului de urmărire penală … prin care se dispune efectuarea expertizei trebuie să indice faptele sau împrejurările pe care expertul trebuie să le constate, să le clarifice şi să le evalueze, obiectivele la care trebuie să răspundă, …”. Faptul că dreptul de folosinţă pentru terenuri şi construcţii nu mai aparţinea Y nu au fost comunicate expertului.
Rezultatele expertizei evaluatorii au un efect nul cu privire la valoarea de piaţă şi expertiza evaluatorie este irelevantă scopului pentru care a fost solicitată, prezentând fapte nereale în sensul că expertul evaluator a precizat pentru expertiză următorul act de renunţare: „nu poate fi utilizată în cazul evaluării ca întreprindere a societăţii proprietare (în acest caz ipoteza de bază este cea a utilizării în continuare şi va ţine cont de specificul activităţii și de situaţia financiară a activelor şi pasivelor).” Cu toate acestea, acelaşi procuror solicită folosirea expertizei în lucrarea specialistului, de evaluare ca întreprindere a Y.
c) La primirea raportului procurorul, care a constatat că raportul include trimiteri la superficie (dreptul Y asupra imobilelor era dezmembrat) nu a formulat obiecţiuni sau nu a cerut lămuriri suplimentare în sensul că ipotezele şi raportul indică clar că nu sunt valide concluziile pentru evaluarea de întreprindere şi nici pentru teren şi clădiri cu dreptul de proprietate dezmembrat. Ipoteza dreptului de folosinţă cedat nu a fost luată în calculul valorii, cunoscând că acest lucru ar fi redus substanţial valoarea prejudiciului.
În acest sens, procurorul s-a folosit de cifre care au evidențiat un prejudiciu mare, inexistent, prin neindicarea unor împrejurări determinante cu privire la evaluarea corecta a prejudiciului.
Specialistul a încălcat Norma 113 din Standardul 35 CECCAR, al cărui membru inactiv este, Calitatea lucrărilor, pagina 225: ”Calitatea lucrărilor este direct influenţată de corecta aplicare a normelor de competenţă, de delegare şi de supervizare, de planificare-programare şi de documentare a lucrărilor executate”. Lucrarea specialistului nu a fost verificată şi aprobată într-un mediu de control intern (aceste elemente lipsind de pe document), ceea ce denotă o gravă slăbiciune în cadrul DNA, Serviciul Specialişti.
d) Procurorul a solicitat specialistului DNA o valoare de piaţă a societăţii Y, ceea ce implică o evaluare a acţiunilor, nu a a activelor Y, pentru care avea informaţii şi cunoştea adevărul din expertiza evaluatorie, ascunzându-l, contrar opiniei expertului evaluator, cu privire la valoarea de piaţă ce „nu poate fi utilizată în cazul evaluării ca întreprindere a societăţii proprietare (în acest caz ipoteza de bază este cea a utilizării în continuare şi va ţine cont de specificul activităţii si de situaţia financiară a activelor şi pasivelor)”.
e) Specialistul nu avea calificările pentru a executa o astfel de lucrare şi procurorul nu a anulat raportul care conţinea erori, activele fiind dublate, metodele de evaluare fiind eronate. Specialistul a încălcat Norma 115 din Standardul 35 CECCAR, al cărui membru inactiv este, Acceptarea şi menţinerea Misiunilor, care la pagina 230, prevede: „Profesionistul contabil, înainte de a accepta o misiune, trebuie să aprecieze posibilitatea de a o îndeplini, ţinând seama de regulile etice şi profesionale ale profesiei…,” dar şi Norma 124 – Utilizarea lucrărilor altor profesionişti: „Profesioniştii contabili care utilizează lucrările altor profesionişti – specialişti, experţi externi … unităţii patrimoniale unde sunt salariaţi – apreciază în ce măsură lucrările acestora pot servi obiectivelor misiunii (responsabilităţilor) lor”. De regulă, se recurge la un specialist, tehnician, expert atunci când executarea lucrărilor necesită o altă competenţă.
Procurorul a acceptat rapoarte în care Expertul evaluator arăta că evaluarea nu poate fi folosită pentru evaluare de întreprindere şi că terenurile şi clădirile sunt evaluate ca libere de sarcini şi nedezmembrate, când, de fapt, nu erau, fără a contesta sau face obiecţiuni, cere lămuriri, constatări ce au fost folosite nelegal la rapoartele de constatare ale specialistului, care le-a folosit pentru evaluare de întreprindere, ambii formulând obiective şi constatări atât pentru dreptul de folosinţă, cât şi pentru nuda proprietate, luând în calcul şi adunând valori şi pentru dreptul de folosinţă şi pentru nuda proprietate ca două lucruri separate, nu complementare.
g) Procurorul nu a arătat în cadrul obiectivelor stabilite că solicită evaluarea unui drept de proprietate care se afla dezmembrat la două entităţi distincte. Procurorul a solicitat calculul unui prejudiciu pentru valoarea de piaţă a societăţii Y, văzând clar că nuda proprietate este evaluată separat ca drept întreg fără sarcini, apoi dreptul de folosinţă este evaluat separat ca întreg, permiţând, în raportul de constatare, dublarea sumelor prin adunarea celor două elemente care nu sunt compatibile, dar şi prin adunarea unor valori care nu mai aparţineau Y.
Specialistul DNA a comis erori grave după cum urmează:
a) Standardele şi normele de efectuare de lucrări de specialitate emise de CECCAR şi ANEVAR interziceau specialistului să execute lucrări pentru care nu era calificat (Pagina 224 din Standardul profesional 35 CECCAR – al cărui membru inactiv este – prevede la Norma 112 – Competenţa: „unui profesionist contabil salariat i se poate cere să execute servicii semnificative pentru care nu are suficientă pregătire sau experienţă. În aceste situaţii, profesionistul contabil salariat nu trebuie să îl inducă în eroare pe angajatorul său despre nivelul de pregătire sau experienţă pe care le deţine, iar, dacă este cazul, în mod onest, va cere asistența necesară şi opinia unui expert.” Acesta era obligat să-şi decline competenţa de a evalua o societate şi în baza limitărilor responsabilităţilor sale prevăzute de art 112-114 C. proc. pen.
b) Specialistul trebuia să solicite procurorului lămuriri suplimentare în momentul în care a constatat că existau erori în raportul evaluator, pentru evaluarea societăţii proprietare a imobilelor, ţinând cont că raportul evaluator prevedea în mod expres metoda corectă de evaluare a întreprinderii şi clar imposibilitatea utilizării valorii de piaţă estimate în raport în cazul evaluării societăţii.
c) Specialistul nu trebuia să folosească valorile de piaţă estimate de evaluator pentru imobile deoarece aceste valori erau estimate pe ipoteza că imobilele aveau toate drepturile de proprietate incluse, ceea ce nu era în realitate cazul imobilelor deţinute de Y, lucru cunoscut şi analizat de specialist în raportul de constatare.
d) Specialistul trebuia să constate că raportul evaluatorului nu a evaluat valoarea nudei proprietăți a imobilelor deţinute de Y, ştiind că dreptul de folosinţă a fost aportat către X.
e) Specialistul nu trebuia să adune valoarea de piaţă a imobilelor cu valoarea drepturilor de folosinţă a aceloraşi imobile, aceasta fiind o eroare fundamentală care anulează raportul pentru că cele două drepturi aparţineau unor entităţi diferite şi specialistul trebuia să constate că drepturile de folosinţă fuseseră cedate de Y către X prin aporturile de capital și de aceea nu se aflau în patrimoniul Y la momentul privatizării
f) Specialistul, dacă avea calificările necesare, trebuia să folosească metoda corectă de evaluare a întreprinderii, nu să “reactualizeze” eronat valoarea activelor societăţii Y la 2008, scăzând fără sens datorii ale societăţii din 2003 din valori de piaţă din 2008 ale unor imobile cu drepturi dezmembrate de proprietate, ignorând orice activitate pe care ar fi putut-o avea societatea respectivă în perioada 2003-2008.
- Flux integral: www.juridice.ro/feed
- Flux secţiuni: www.juridice.ro/*url-sectiune*/feed
Pentru suport tehnic contactaţi-ne: tehnic@juridice.ro
