Dreptul de deducere a TVA câştigat la CA Craiova
31 august 2015 | Daniel UDRESCU
Curtea de Apel Craiova, prin decizia nr. 537/03.02.2015 pronunțată în dosarul nr. 6587/63/2014, a casat şi a trimis spre rejudecare Cauza Volintiru. La prima vedere, este o soluţie normală în anormalitatea Contenciosului fiscal, care, deşi anterioară soluţiei CJUE Salomie şi Oltean, confirmă calitatea excepţională a unor magistraţi români. Şi, totuşi, îmi exprim admiraţia, nu pentru hotărârea instanţei, ci pentru profesionalismul ei. Trei doamne judecător, Carmina Mitru, Adela Iliana Albu şi Lavinia Barbu, au motivat această sentinţă despre deductibilitate într-un mod rece şi concis, dându-mi o lecţie în acest domeniu.
În Antichitate, lancea era folosită pentru a strapunge, a crea o breşă, scutul era folosit pentru a apăra, iar sabia era folosită pentru a cuceri. Dacă articolele scrise în domeniul TVA la imobiliare pot fi considerate vârful de lance, iar munca avocaţilor comparată cu cea de scut, cuceritorii dreptului de deducere în jurisprudenţa românească sunt în mod sigur aceste doamne judecător (Judecătorii au fost lăsaţi de Dumnezeu. Exodul 18:25-26 – Moise a ales oameni destoinici din tot Israelul si i-a pus capetenii ale poporului… Ei judecau poporul în tot timpul. Efeseni 6:17 – Luaţi… sabia Duhului, care este Cuvântul lui Dumnezeu).
Refuzul acordării drepului de deducere în inspecţia fiscală a ANAF, prevăzut de lege, nesocoteşte principiile generale din legislaţia europeană transpusă în Codul fiscal la art. 3, respectiv principiul neutralităţii, certitudinii, echităţii şi eficienţei impunerii, la care putem adăuga principiul proporţionalităţii şi principiul prevalenţei substanţei asupra formei.
Decizia a plecat de la răspunderea pentru controlul judiciar care trebuie să vizeze cauza sub toate aspectele dezlegate de judecătorul fondului, în raport de cadrul juridic stabilit conform cererii de chemare în judecată.
Instanţele din Contenciosul fiscal de azi, spre deosebire de cele învestite în 2010, sunt informate corect, au avut timp să studieze jurisprudenţa TVA dată de deciziile CJUE, sunt mai bine pregătite fiscal şi au avut timp să se documenteze. Din acest punct de vedere, motivarea din decizia nr. 537/2015 este una excepţională, fiind şi anterioară deciziei din cauza Salomie şi Oltean:
1. Este împovărătoare şi restrictivă sarcina impusă de interpretarea restrictivă a dispoziţiilor art. 145 şi 146 Cod fiscal. Judecătorul fondului a descris imposibilitatea estimării bazei de impozitare în scopul efectuării calcului privind TVA deductibil. Adaug la acest argument simplu şi concis comentariul amplu dat de lege, pentru a-şi colecta taxa de construire, taxa ISC, impozitul pe clădiri, impozitul pe venit la înstrăinarea patrimoniului personal, pentru care a dezvoltat o legislaţie alternativă care-i asigură încasarea, legislaţie care nu ar trebui să fie discriminatorie cu privire la deductibilitate, pentru a se respecta principiul neutralităţii.
2. Eronat a concluzionat instanţa de fond asupra înlăturării dreptului de deducere TVA corelativ achiziţiilor, cu motivarea succintă potrivit căreia nu s-au depus suficiente facturi fiscale. În măsura în care s-a procedat la o reîncadrare (retroactivă n.a.) a formei unei tranzacţii în scopul stabilirii unei taxe fiscale, pentru respectarea principiului neutralităţii TVA, principiu fundamental al mecanismului TVA, în mod corelativ se impune stabilirea taxei şi sub aspectul exercitării dreptului de deducere corelativ obligaţiei de colectare, prin estimarea bazei impozabile aferentă cheltuielilor deductibile. Mai jos am aratăt că art. 5 alin. (1) şi art. (6) CPF cer o stabilire corectă, adică şi a deductibilităţii.
3. Nu este justificat juridic raţionamentul (ANAF n.a.) conform căruia estimarea bazei de impunere potrivit procedurii prevăzute de art. 67 CPF ar avea în vedere exclusiv baza necesară calculului impozitului pe venit. Noţiunea de bază de impozitare… vizează totalitatea acelor elemente în vederea calculului unui impozit, fie el direct (impozit pe venit), fie indirect (TVA). Nu este nevoie de niciun comentariu. Instanţa a spus-o clar – trebuie să existe un raţionament clar şi pentru TVA deductibil. Aş adăuga necesitatea corectării trimiterii la Codul fiscal nu la CPF pentru art. 125, 125^1 pct, 5, nu 6 şi 137 alin (1). Un punct care poate scăpa ochiului neavizat este cel cu privire la necesitatea recalculării tranzacţiei la notar în sensul art. 77^2 Cod fiscal – Rectificarea impozitului. În cazul în care, după autentificarea actului de către notarul public… Organele fiscale competente vor emite decizii de impunere pentru contribuabilii desemnaţi la art. 77^1 alin. (1) şi (3), în vederea încasării impozitului. Ori calculul este greşit, pentru că notarul a aplicat o cotă de impozit pe venit şi porţiunii din act pentru care TVA este inclus în preţ, ce necesită rectificare în controlul ANAF, impozitul pe venit fiind mai mic cu cota aplicată la TVA.
4. Un alt punct important este cel legat de patrimoniul personal, de incidenţa art. 11 alin. 1 Cod fiscal coroborat cu art. 67 CPF, de principiul securităţii juridice, de condiţia relativă a „plafonului,” de aplicarea corectă şi clară a OUG nr. 109/2009 şi HG nr. 1620/2009 menţionate din nou corect şi clar de decizia nr. 537/2015 a CA Craiova. Adaug însă că patrimoniul de afectaţiune a fost vag introdus în legislaţie abia cu OUG nr. 125/2011 (pe care, ca de obicei în criticile mele, o consider neconstituţională), deci o reîncadrare pentru scop economic ar trebui să se regăsească în Codul fiscal asemănător cu art. 61 alin. 2, clar, concis şi uşor de urmărit pentru persoana fizică, trimiterea la plafonul de la art. 152 fiind una forţată, confuză pentru contribuabilul neiniţiat, titulatura fiind Regimul special de scutire pentru întreprinderile mici.
Rolul funcţionarului public din ANAF este unul neutru, în sensul protejării interesului statului în acelaşi timp cu protejarea resursei numită CONTRIBUABIL, ce trebuie să aibă un tratament egal în faţa LEGII, aplicată de FUNCŢIONARUL PUBLIC, cu o abordare a controlului de legalitate printr-un serviciu NEUTRU, care să aplice legea şi, când spun legea, mă gândesc şi la jurisprudenţa CJUE.
Tratamentul contribuabilului cu privire la deductibilitate este clar aplicat de decizia nr. 537/2015 a CA Craiova, în sensul că deductibilitatea trebuie dată contribuabilului imediat. Trei autorităţi, DITL, ISC şi NOTARUL, folosesc VALORI AUTORIZATE A LUCRĂRILOR DE CONSTRUIRE, calculate de experţi conform legii:
a) Modul de calcul al taxelor pentru emiterea certificatului de urbanism şi a autorizaţiei de construire se face în conformitate cu prevederile Codului fiscal (articolul 267 – Capitolul V – Taxa pentru eliberarea certificatelor, avizelor şi a autorizaţiilor). Taxa pentru eliberarea unei Autorizaţii de Construire pentru o clădire care urmează a fi folosită ca locuinţă sau anexă la locuinţă este egală cu 0,5% din valoarea autorizată a lucrărilor de construcţii, conform Codului fiscal. Baza de calcul pentru determinarea valorii autorizate a lucrărilor de construcţii şi instalaţii aferente acestora este cea evidenţiată la capitolul 4 – Cheltuieli pentru investiţia de bază, subcapitolul 4.1. – Construcţii şi instalaţii, în conformitate cu Structura devizului general, aprobată prin Hotărârea Guvernului nr. 1179/2002.
b) Conform art. 40 din Legea nr. 10/1995, investitorii sau proprietarii trebuie să vireze lunar către Inspectoratul de Stat în Construcţii (ISC) din subordinea Ministerului Lucrărilor Publice o suma echivalentă cu o cotă de 0,7% din cheltuielile pentru executarea construcţiilor şi a lucrărilor pentru care au obţinut autorizații de construire.
c) Art. 251 – Calculul impozitului pentru persoane fizice, alin. (1) din Codul fiscal. În cazul persoanelor fizice, impozitul pe clădiri se calculează prin aplicarea cotei de impozitare de 0,1% la valoarea impozabilă a clădirii. Art. 254 alin. (5): Orice persoană care construieşte o clădire are obligaţia de a depune o declaraţie fiscală la compartimentul de specialitate al autorităţii administraţiei publice locale în a cărei rază de competenţă se află clădirea, în termen de 30 de zile de la data construirii (data procesului-verbal la terminarea lucărilor de construire).
d) Regularizarea taxelor şi cotelor legale. În conformitate cu prevederile art. 267 alin. (14) lit. b) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, în cel mult 15 zile de la data finalizării lucrărilor de construcţii, odată cu efectuarea recepţiei la terminarea lucrărilor, solicitantul are obligaţia de a regulariza taxele şi cotele legale. În cazul persoanelor fizice beneficiare a autorizațiilor de construire pentru cladiri, în care valoarea reală a lucrărilor declarată este mai mică decât valoarea impozabilă determinată potrivit Anexei la Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codului Fiscal (HGR nr. 447/2004), regularizarea taxei se face prin aplicarea cotei de 1% asupra valorii impozabile stabilite pentru anul în care se face regularizarea.
e) Art. 77^1 – Definirea venitului din transferul proprietăţilor imobiliare din patrimoniul personal, alin. (4) din Codul fiscal. Impozitul prevăzut la alin. (1) şi (3) se calculează la valoarea declarată de părţi în actul prin care se transferă dreptul de proprietate sau dezmembrămintele sale. În cazul în care valoarea declarată este inferioară valorii orientative stabilite prin expertiza întocmită de camera notarilor publici, impozitul se va calcula la nivelul valorii stabilite prin expertiză.
Vreau să reiau o argumentare pe care am mai prezentat-o, tocmai ca să arăt corectitudinea deciziei nr. 537/2015 a CA Craiova. O autoritate publică locală, la emiterea unei autorizaţii, emite un calcul profesional, general acceptat, prin care stabileşte costul estimat al construcţiei, folosit la stabilirea unei taxe de construire. O altă autoritate publică, de data aceasta centrală – Inspecţia de Stat în Construcţii, pe baza aceloraşi documente, stabileşte o altă taxă. La data procesului-verbal la terminarea lucrărilor, contribuabilul şi autoritatea publică locală, împreună, stabilesc costul lucrărilor executate, le consemnează şi apoi taxa se regularizează devenind DEFINITIVĂ pe baza unei situaţii prezentate când se diminuează, sau acceptate când rămâne cea stabilită legal de către autoritate. O altă autoritate, Camera Notarilor Publici, foloseşte EXPERTIZA TEHNICĂ pentru determinarea unor valori minime de tranzacţionare pentru calculul impozitului pe venitul din tranzacţii imobiliare din patrimoniul personal. Deci, taxe diferite sunt calculate prin metode alternative, care determină costul de construire sau de înstrăinare, metode care sunt cuprinse în lege şi sunt aprobate atât de instanţe, cât şi de Ministerul Finanţelor Publice.
Construcţia unui imobil are costuri care se pot determina foarte clar prin expertiză, costuri care au ataşat TVA. Este de neconceput ca un contribuabil să nu poată folosi aceste expertize, pentru a se determina un cost minim şi TVA-ul deductibil aferent, deja acceptat de ANAF prin lege. În bătălia formei legii împotriva substanţei dedusă judecăţii, EXISTĂ costul construcţiei, care are TVA deductibil, ce nu este estimat sau calculat în control. ANAF calculează TVA la valoarea de vânzare şi ZERO TVA deductibil. DISCRIMINARE?
De ce există discriminare între calculul taxei de construire, taxa ISC sau impozitul pe clădire, atunci când se încasează aceste taxe, CONFORM CODULUI FISCAL, dar nu se aplică metode alternative la TVA? Trebuie amintit Codul de procedură fiscală care obligă ANAF să analizeze situaţia de fapt conform art. 5 alin. (1) şi art. (6) CPF:
Art. 5 alin. (1) Aplicarea unitară a legislaţiei. Organul fiscal este obligat să aplice unitar prevederile legislaţiei fiscale pe teritoriul României, urmărind stabilirea corectă a impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor sume datorate bugetului general consolidat.
Art. 6 Exercitarea dreptului de apreciere. Organul fiscal este îndreptăţit să aprecieze, în limitele atribuţiilor şi competenţelor ce îi revin, relevanţa stărilor de fapt fiscale şi să adopte soluţia admisă de lege, întemeiată pe constatări complete asupra tuturor împrejurărilor edificatoare în cauză.
Mai mult, organul fiscal este abilitat de lege să solicite o expertiză pentru determinarea TVA deductibil în baza art. 55 alin. (1) din CPF: Ori de câte ori consideră necesar, organul fiscal are dreptul să apeleze la serviciile unui expert pentru întocmirea unei expertize.
Art. 77^1 alin. 4 din Legea nr. 571/2003 şi Norma nr. 151^5 şi 151^6 din HG nr. 44/2004 reprezintă lege specială derogatorie pentru calculul impozitului pe venit acolo unde nu există documente justificative şi legea a prevăzut valori minime pentru vânzările de imobile pentru care se plătesc taxe şi impozite, impunând expertiza ca document legal justificativ. Cum art. 152 alin. 2 lit. b) din Legea nr. 571/2003 şi punctul 45 alin. (2) lit. b) din HG nr. 44/2004 prevăd „… sau alt document legal aprobat prin care să justifice suma taxei pe TVA aferente bunurilor achiziţionate,” rezultă că inspectorii erau obligaţi de art. 77^1 alin. 4 din Legea nr. 571/2003 şi Norma nr. 151^5 şi 151^6 din HG nr. 44/2004 să folosească expertizele Camerei Notarilor Publici însuşite şi de instanţe şi de Ministerul Finanțelor Publice pentru evaluarea proprietăţilor, dar şi a unui cost minim. Aceste expertize reprezintă un document legal aprobat prin care se stabilesc de lege, în cadrul capitolului special de tranzacţii din patrimoniul personal, calculul impozitelor minime în tranzacţiile imobiliare, care reprezintă baza de impunere folosită de inspectori în anexe.
:: Raportul de expertiză fiscală judiciară în dosarul nr. 6587/63/2014
:: Sentința nr. 2645/2014 a Tribunalului Dolj, în dosarul nr. 6587/63/2014
- Flux integral: www.juridice.ro/feed
- Flux secţiuni: www.juridice.ro/*url-sectiune*/feed
Pentru suport tehnic contactaţi-ne: tehnic@juridice.ro
