Secţiuni » Arii de practică » Business » Fiscalitate
Fiscalitate
DezbateriCărţiProfesionişti

Redefinirea abordării fiscale clasice a contractelor de consultanţă de către jurisprudenţa europeană
14.09.2015 | Bogdan MĂRCULEȚ

Secţiuni: Dreptul Uniunii Europene, Fiscalitate, Opinii, Selected
JURIDICE - In Law We Trust

Contractele de consultanţă, indiferent că au ca obiect servicii de consultanţă juridică, financiară sau comercială, au reprezentat întotdeauna un punct sensibil al oricărei inspecţii fiscale. Nu de puţine ori, organele fiscale refuză atât deducerea cheltuielilor (în scopul impozitului pe profit) cu serviciile de consultanţă, precum şi dreptul de deducere a TVA-ului aferent facturilor emise pentru astfel de servicii de consultanţă.

Cele mai des invocate motive de către organele fiscale în scopul acestui refuz sunt lipsa realităţii şi a necesităţii prestării serviciilor de consultanţă. În special, în ceea ce priveşte refuzul dreptului de deducere a TVA-ului, organele fiscale consideră, în general, că factura nu este suficientă în scopul deducerii TVA-ului de către contribuabil, acestea solicitând documente suplimentare pentru dovedirea prestării efective a serviciilor respective.

Astfel, dacă până în prezent tratamentul fiscal al contractelor de consultanţă era învăluit într-o aură extrem de birocratică, formalistă şi neadaptată la realităţile economice, jurisprudenţa recentă a Curţii de Justiţie a Comunităţii Europene vine să relaxeze într-o manieră considerabilă modul în care organele fiscale ar trebui să analizeze şi aprecieze prestarea acestor servicii.

La data de 3 septembrie 2015, Curtea de Justiţie a Comunităţii Europene a pronunţat Hotărârea în cauza C-463/14, Asparuhovo Lake Investment Company OOD, prin care CJUE tranşează asupra caracterului impozabil al prestărilor de servicii efectuate în baza unui contract de abonament privind prestarea serviciilor de consultanţă. Deşi această hotărâre ar putea fi clasificată drept revoluţionară, aplicabilitatea şi consecinţele acesteia ar trebui evaluate cu atenţie, pentru a evita căderea în diverse capcane care ar avea consecinţe financiare asupra contribuabilului.

Esenţializând la maxim, CJUE afirmă că, în cazul unui contract de abonament privind prestarea de servicii de consultanţă, în cadrul căruia prestatorul s-a angajat de a se afla în permanenţă la dispoziţia beneficiarului pentru a furniza, la momentul oportun, prestările cerute de beneficiar, iar beneficiarul s-a angajat să plătească sume forfetare cu titlu de remuneraţie, independent de volumul sau de natura serviciilor de consultanţă efectiv furnizate în perioada la care se raportează aceasta remuneraţie, există o prestare de servicii impozabilă, la care se raportează suma forfetară, independent de numărul de prestaţii furnizate şi primite.

Cu alte cuvinte, indiferent dacă prestatorul prestează sau nu consultanţă efectivă şi punctuală în temeiul contractului de abonament, există o prestare de servicii impozabilă care constă în faptul că prestatorul se pune la dispoziţia beneficiarului pentru a-i oferi consultanţă. În plan practic, beneficiarul are dreptul de a deduce TVA-ul aferent remuneraţiei forfetare stabilite, chiar dacă, în fapt, nu a prestat nicio consultanţă efectivă şi punctuală.

Pe cale de consecinţă, continuând raţionamentul Curţii, beneficiarul nu trebuie să dovedească efectuarea unei prestări individualizate şi punctuale pentru a invoca dreptul de deducere a TVA-ului. Astfel cum notează Curtea, prestarea de servicii trebuie considerată efectuată în perioada la care se raportează plata, indiferent dacă prestatorul a furnizat efectiv servicii de consultanţă clientului său, în această perioadă.

De aici caracterul revoluţionar al jurisprudenţei Curţii, cel puţin în ceea ce priveşte situaţia actuală a dreptului fiscal român şi a abordării pe care o propun organele fiscale. Astfel, până în acest moment, pentru acceptarea dreptului de deducere a TVA-ului, organele fiscale solicitau ca beneficiarul dreptului de deducere să justifice prestarea efectivă a serviciilor de consultanţă, prin situaţii de lucrări, procese-verbale de recepţie sau rapoarte de lucru. Dacă aceste justificări nu erau suficient de clare pentru organele fiscale, acestea calificau automat operaţiunea ca fiind fraudă şi refuzau dreptul de deducere a TVA-ului.

Or, raportat la noua jurisprudenţă a CJUE, această exigenţă ar trebui să fie lăsată neaplicată atât de organele fiscale, cât şi de instanţele de judecată, în baza principiului priorităţii dreptului european. Cel puţin în ceea ce priveşte contractele de abonament, precum cele avute în vedere de cauza Asparuhovo.

Din această jurisprudenţă nu trebuie să tragem însă concluzii pripite. În primul rând, trebuie ţinut cont de faptul că în cauza Asparuhovo nu a fost pusă sub semnul îndoielii, după cum notează CJUE, existenţa efectivă a serviciilor de consultanţă şi nici nu a fost pretinsă existenţa unei fraude. Cu alte cuvinte, nici instanţele de judecată, nici organele fiscale nu au pus la îndoială realitatea prestării serviciilor de consultanţă şi nu au avut indicii că părţile contractului de consultanţă pe bază de abonament au avut intenţia fraudării mecanismului TVA-ului.

De altfel, Curtea afirmă foarte clar faptul că lasă la aprecierea instanţelor naţionale să se asigure de existenţa şi realitatea contractului de abonament privind prestarea de servicii de consultanţă, ceea ce înseamnă că raţionamentul Curţii este aplicabil doar în cauzele în care frauda este exclusă. Dacă intenţia părţilor a fost aceea de a frauda sau de a construi un mecanism care nu are un beneficiu economic, ci doar eludarea plăţii TVA-ului, atunci beneficiul acestei jurisprudenţe ar trebui refuzat contribuabilului.

Acest lucru ne duce cu gândul la utilitatea practică a acestei jurisprudenţe şi la modul în care aceasta va fi aplicată, având în vedere că, în majoritatea cazurilor, organele fiscale române invocă lipsuri formale insignifiante pentru a pretinde existenţa unei fraude şi, pe cale de consecinţă, pentru a refuza orice drept de deducere a TVA-ului.

În al doilea rând, trebuie remarcat faptul că ipoteza în care s-a pronunţat hotărârea CJUE a ţinut cont de faptul că „prestatorii dispuneau de un personal suficient de calificat pentru executarea serviciilor convenite”. Prin urmare, în opinia noastră, afirmaţia că nu mai este necesară nicio dovadă cu privire la prestarea serviciilor, din partea contribuabilului, pentru a beneficia de deducerea TVA-ului, ar trebui realizată cu precauţie.

În viziunea Curţii, prestaţia specifică a contractului de abonament privind prestarea de servicii de consultanţă este, în esenţă, aceea de a se pune la dispoziţia beneficiarului pe toată durata contractului. Or, considerăm că este necesar ca această prestaţie să fie efectivă pentru ca operaţiunea să fie impozabilă. Iar efectivitatea se dovedeşte tocmai prin existenţa unei disponibilităţi materiale şi intelectuale a prestatorului de a efectua, la nevoie, consultanţa individualizată şi punctuală.

Cerinţa este logică, nu poţi deduce TVA-ul aferent unei contraprestaţii pentru servicii de consultanţă financiară, dacă personalul prestatorului este specializat în consultanţă informatică, spre exemplu.

În al treilea rând şi cel mai important în opinia noastră, nu trebuie înţeles faptul că orice contract de consultanţă sau orice contract de abonament pentru servicii de consultanţă se află în afara oricărui pericol în ceea ce priveşte deducerea TVA-ului. Astfel cum afirmă CJUE, pentru a determina regimul TVA, trebuie analizat, în fiecare caz, dacă există o legătură directă între serviciul prestat şi contraprestaţia primită. Dacă există o astfel de legătură, prestaţia este impozabilă.

În această cauză, Curtea a considerat că remuneraţia forfetară, specifică abonamentului, reprezenta contraprestaţia serviciului furnizat, care consta în faptul de a se pune la dispoziţia clientului pentru a-i furniza servicii de consultanţă, independent de furnizarea efectivă a serviciilor de consultanţă punctuale şi independent de atingerea vreunui rezultat concret. Pentru acest motiv, CJUE a decis că nu este necesară dovedirea prestării efective a serviciilor de consultanţă punctuale: contraprestaţia nu se stabilea prin raportare la aceste servicii punctuale.

Prin urmare, în cazul contractelor de abonament în care această legătură se rupe, fie la nivelul obiectului prestării de servicii, fie la nivelul modului în care este concepută remuneraţia, prestarea impozabilă se va aprecia în funcţie de legătura concretă existentă în acel contract.

Spre exemplu, în cazul în care într-un contract de abonament se prevede plata pe baza ratelor orare, nu ne mai aflăm în ipoteza specifică ce a condus la pronunţarea hotărârii CJUE şi, bineînţeles, trebuie căutată legătura specifică dintre serviciul prestat şi contraprestaţia corespunzătoare.

Pe de altă parte, cauza Asparuhovo ar trebui să schimbe modul conservator în care organele fiscale privesc şi se raportează în general la contractele de consultanţă, în care cerinţele beneficiarului, modul de prestare a serviciilor, obiectivele ce trebuie atinse nu mai pot fi încadrate în conceptele clasice ale situaţiilor de lucări, proceselor-verbale sau rapoartelor de lucru.

De asemenea, nu este exclus ca această jurisprudenţă să fie interpretată sau privită ca o oportunitate în plus de manifestare a ilicitului fiscal. De aceea, probabil, principala provocare va consta în crearea de mecanisme mai eficiente şi adaptate pentru deosebirea între fraudă şi raţiune economică în încheierea şi executarea contractelor de consultanţă. Este cert că acest lucru nu se poate realiza fără o eliminare a prejudecăţilor atât a organelor fiscale, cât şi a contribuabilului, în general.

Av. Bogdan Mărculeț
NICULEASA LAW OFFICE

Cuvinte cheie: , , , , ,
Vă invităm să publicaţi şi dvs., chiar şi opinii cu care nu suntem de acord. JURIDICE.ro este o platformă de exprimare. Publicarea nu semnifică asumarea de către noi a mesajului. Totuşi, vă rugăm să vă familiarizaţi cu obiectivele şi valorile Societătii de Stiinţe Juridice, despre care puteti ciţi aici. Pentru a publica vă rugăm să citiţi Condiţiile de publicare, Politica privind protecţia datelor cu caracter personal şi să ne scrieţi la adresa de e-mail redactie@juridice.ro!

JURIDICE.ro foloseşte şi recomandă My Justice

Autori JURIDICE.ro
Juristi
JURIDICE pentru studenti
JURIDICE NEXT









Subscribe
Notify of

Acest site folosește Akismet pentru a reduce spamul. Află cum sunt procesate datele comentariilor tale.

0 Comments
Inline Feedbacks
View all comments
Important: Descurajăm publicarea de comentarii defăimatoare. Vor fi validate doar comentariile care respectă Politica JURIDICE.ro şi Condiţiile de publicare.

↑  Înapoi în partea de sus a paginii  ↑

Secţiuni        Selected     Noutăţi     Interviuri        Arii de practică        Articole     Jurisprudenţă     Legislaţie        Cariere     Evenimente     Profesionişti