Secţiuni » Arii de practică
BusinessAchiziţii publiceAfaceri transfrontaliereAsigurăriBankingConcurenţăConstrucţiiCorporateComercialCyberlawEnergieFiscalitateFuziuni & AchiziţiiGamblingHealth & PharmaInfrastructurăInsolvenţăMedia & publicitatePiaţa de capitalProprietate intelectualăTelecomTransporturi
ProtectiveData protectionDreptul familieiDreptul munciiDreptul sportuluiProtecţia consumatorilorProtecţia mediului
LitigationArbitrajContencios administrativContravenţiiDrept penalMediereProcedură civilăRecuperare creanţe
Materii principale: CyberlawDreptul Uniunii EuropeneDrept constituţionalDrept civilProcedură civilăDrept penalDreptul muncii
Fiscalitate
DezbateriCărţiProfesionişti
D&B DAVID SI BAIAS
 
PLATINUM+ PLATINUM Signature     

PLATINUM ACADEMIC
GOLD                       

VIDEO STANDARD
BASIC





Tratament contabil și colectare de impozit de notari la contractele de asociere pentru construirea unui imobil
21.03.2016 | Daniel UDRESCU

JURIDICE - In Law We Trust

Uniunea Naţională a Notarilor Publici din România, organism compus din notari împrăştiaţi în toată ţara, delegaţi de lege să apere ordinea juridică a statului în materie de acte de vânzare cumpărare, ce generează un volum de tranzacţii cu un aport de mare contribuabil de venituri la bugetul de stat, ar trebui să fie informaţi de ANAF la orice modificare de Cod fiscal pentru a nu perturba ordinea firească a lucrurilor şi a informa vânzătorii şi cumpărătorii.

Sunt atât de multe modificări în Codul fiscal 2016, încât este o muncă de sisif pentru expertul contabil, notar sau avocat numai să cercetezi toate speţele aduse de clienţi. Şi Codul fiscal s-a modificat din nou!!! (a 34-a modificare a Codului Fiscal de la începutul anului). Să nu uităm că s-au modificat şi Normele Codului Fiscal şi intră în vigoare cu publicarea în Monitorul Oficial.

La art. 111, fostul 77^1, alin. (4) din Codul fiscal 2016 avem o modificare ce afectează favorabil contribuabilul persoană fizică: Impozitul prevăzut la alin. (1) și (3) se calculează la valoarea declarată de părți în actul prin care se transferă dreptul de proprietate sau dezmembrămintele sale. În cazul în care valoarea declarată este inferioară valorii minime stabilite prin studiul de piață realizat de către camerele notarilor publici, notarul public notifică organelor fiscale respectiva tranzacție. Într-un articol din 2013, prezentam faptul că prevederea unui preţ mai mare prin aplicarea valorii stabilită prin expertiza CNP este un abuz.

Reiau argumentul care are implicaţii în definirea venitului din transferul proprietăților imobiliare din patrimoniul personal: Atunci când se pune ȋntrebarea când este o achiziţie oneroasă şi când este delapidare trebuie considerat că dispozițiile legale nu prevăd un preț obligatoriu în contracte, dar contractele, până a fi judecate penal trebuie să fie analizate pentru implicaţiile supuse codului comercial, legii contractului, statutului societăţii şi Legii nr. 31/1990. Din punct de vedere fiscal există un punctul de vedere detaliat al Direcţiei de legislaţie privind TVA emis sub nr. 422019 din 21.11.2011, privind vânzarea sub preţ.

Cel mai bun exemplu pentru notari este cel referitor la vânzarea loturilor de teren ce rezultă din lotizare şi aparţin de apartamentul vândut dintr-un lot de exemplu 1.000 mp, pe care s-a edificat un imobil cu mai multe unităţi locative. Aceste loturi nu au alt acces decât cel din apartament deci nu pot fi vândute decât cu apartamentul. De regulă, aceste loturi nu sunt dorite de alţi cumpărători. Preţul de grilă pe care notarii îl calculau în trecut era pentru un teren construibil, pentru că în grilă nu sunt prevăzute valori pentru terenuriri neconstruibile. Pentru cumpărarea terenului a existat un Certificat de Urbanism cu un POT de 60% (exemplu), respectiv amprenta la sol a construcţiei era de 600 mp din cei 1.000 mp ai lotului. La lotizare, cei 400 mp pe care nu se poate construi sunt parţial afectaţi de calea de acces, restul rămânând teren neconstruibil, în faţa apartamentului.  Valoarea acestor loturi, de multe ori este inclusă în valoarea apartamentului, dar notarii şi-au făcut un obicei pentru că Legea era strâmbă şi impozitau la valoarea de grilă de teren construibil şi acest teren neconstruibil. În doctrină, s-a statuat că prețul dintr-un contract este unul neserios, derizoriu, atunci când este atât de neînsemnat încât obligația asumată de cumpărător este practic inexistentă, iar cauza imediată a contractului de vânzare-cumpărare nu poate fi identificată.  Seriozitatea prețului nu presupune o echivalență exactă a contraprestației pentru care este plătit, echivalența fiind relativă, întrucât se raportează nu numai la valoarea lucrului vândut, dar și la subiectivismul părților, acestea fiind libere să determine prețul sub (sau peste) valoarea lucrului (Decizia comercială nr. 595/2008 CAB).  În acest caz particular modificarea codului fiscal este una îndreptăţită care corectează o lege strâmbă.

Asocieri

Contractele de asociere pentru construirea unui imobil au reguli noi şi sunt mai greu de conceput la notarii publici, pentru că au din ce în ce mai multe elemente de fiscalitate, pe care notarul trebuie să le desluşească. Potrivit art. 125 din noul Cod fiscal, în cadrul fiecărei asocieri fără personalitate juridică, constituită potrivit legii, trebuie declarat un sediu al asocierii. Codul fiscal asimilează asocierea (A se uni, a se grupa cu cineva pentru atingerea unui scop comun, fără statut, pe baza unui contract) cu asociaţia (Grupare de persoane creată pentru a atinge un scop comun și organizată pe baza unui statut, care, pe baza unei înțelegeri, pun în comun contribuția financiară, cunoștințele sau aportul lor în muncă, pentru revitalizarea unor activități în interes comun), dar nu explică diferenţa. Norma metodologică 41 (2.d) spune că: „Prin sediul asociației se înțelege locul principal de desfășurare a activității asociației,” dar din punct de vedere al construirii unui imobil pentru care există o asociere, acest lucru este eronat, pentru că la locul principal este cel al construirii, care este un teren viran până la începerea construirii/primirii autorizaţiei. Deci atenţie şi declaraţi sediul la asociatul principal care să răspundă pentru îndeplinirea obligațiilor asociației față de autoritățile publice.

Asocierile pentru construirea unui imobil pot fi de mai multe feluri:

Asocieri în care două persoane fizice se asociază pentru construirea unui imobil în care una contribuie cu terenul şi cealaltă finanţează după care se face încetarea contractului ce va avea loc prin realizarea obiectului asocierii, la data de expirare a contractului sau în orice alte situaţii prevăzute de Codul civil cu un ACT DE LICHIDARE A CONTRACTULUI DE ASOCIERE ÎN VEDEREA REALIZARII UNUI IMOBIL ȘI DISTRIBUIREA ÎNTRE ASOCIAȚI A BENEFICIILOR ACESTEIA. Rezultă că la lichidarea asocierii, partenerii primesc în posesie proprietăţi în/din patrimoniul personal ce sunt supuse  tratamentul fiscal al venitului realizat din asociere, pentru categoria de venituri de la Titlul IV Capitolul IX, în care este încadrat în cea a art. 111 – venitului din transferul proprietăților imobiliare din patrimoniul personal. Tocmai pentru că acest venit este cu reţinere la sursă, nu există necesitatea unei duble raportări, deci nu este necesară depunerea unei declaraţii anuale de venit pentru persoanele fizice ce sunt asociate cu alte persoane fizice, patrimoniul fiind unul personal, pentru că beneficiarul de venit nu are responsabilitate pentru a depune declaraţii, odată ce notarul a depus aceste declaraţii cu reţinere la sursă. Art. 111 alin. (1) Cod fiscal 2016:

La transferul dreptului de proprietate și al dezmembrămintelor acestuia, prin acte juridice între vii asupra construcțiilor de orice fel și a terenurilor aferente acestora, precum și asupra terenurilor de orice fel fără construcții, contribuabilii datorează un impozit care se calculează astfel:

a) pentru construcțiile de orice fel, cu terenurile aferente acestora, precum și pentru terenurile de orice fel fără construcții, dobândite într-un termen de până la 3 ani inclusiv:
(i) 3% până la valoarea de 200.000 lei inclusiv;
(ii) peste 200.000 lei, 6.000 lei + 2% calculate la valoarea ce depășește 200.000 lei inclusiv;

 b) pentru imobilele descrise la lit. a), dobândite la o dată mai mare de 3 ani:
(i) 2% până la valoarea de 200.000 lei inclusiv;
(ii) peste 200.000 lei, 4.000 lei + 1% calculat la valoarea ce depășește 200.000 lei inclusiv

Responsabilitatea declarării este pentru notar conform art. 113:

Obligațiile declarative ale notarilor publici cu privire la transferul proprietăților imobiliare. Notarii publici au obligația să depună semestrial la organul fiscal teritorial o declarație informativă privind transferurile de proprietăți imobiliare, cuprinzând următoarele elemente pentru fiecare tranzacție:
a) părțile contractante;
b) valoarea înscrisă în documentul de transfer;
c) impozitul pe venitul din transferul proprietăților imobiliare din patrimoniul personal;
d) taxele notariale aferente transferului.

Cum însă prevederile art. 113 ce trimit la Declaraţia 208 nu concordă clar cu cele ale art. 125 alin. (1), care nu defineşte regulile pentru asocierile între persoanele fizice, se aplică şi prevederile alin. 2 lit. f), care solicită înregistrarea asocierii, precum şi cele de la alin. (4), care au o GAURĂ NEAGRĂ, pe care contribuabilul trebuie să o umple:

Asocierile, cu excepția celor care realizează venituri din activități agricole impuse pe baza normelor de venit, au obligația să depună la organul fiscal competent, până la data de 15 martie a anului următor, declarații anuale de venit, conform modelului stabilit de A.N.A.F., care vor cuprinde și distribuția venitului net/pierderii pe asociați. Norme metodologice: O copie de pe declarație se transmite de către asociatul desemnat fiecărui asociat. Pe baza acestei copii asociații vor cuprinde venitul net/pierderea ce le revine din activitatea asociației în declarația privind venitul realizat.

Bineînţeles că în Cod nu s-a stipulat clar ca la alin. (8): Contribuabilul persoană fizică nu are obligații fiscale potrivit titlului IV. Drept pentru care nu a pregătit un formular care să fie clar pentru asocieri cu privire la declararea venitului din transferul proprietăților imobiliare din patrimoniul personal/veniturilor din transferul proprietăţilor imobiliare pentru asocieri cu persoane juridice, dar cel mai apropiat este Declaraţia 204, pentru care se face raportarea fiscală până la 15 martie a anului următor, pentru a nu risca o amendă de nedepunere.  De regulă, asocierile nu au nume, ca asociaţiile şi cred că poate cel mai indicat ar fi ca denumirea asocierii să poarte numele adresei. Opinie personală: Nu cred că este necesară raportarea pentru persoanele fizice. Aşa cum prevede norma metodologică persoana fizică ar trebui să-şi declare venitul realizat, dar nu există instrucţiuni cu privire la acest aspect pentru asocieri cu privire la declararea venitului din transferul proprietăților imobiliare din patrimoniul personal, chiar dacă avem Decizia 253 (care încă reflectă art. 77^1 din vechiul Cod fiscal, urmând probabil o modificare pentru art. 111 din Codul fiscal 2016). Aceste aspecte au nevoie de clarificare din partea ANAF.

O surpriză mare vor avea cei care au asocieri între firme şi persoane fizice, deoarece alin. (8)–(10) introduce o nouă categorie, ce nu a trecut încă testul Curţii Constituţionale, respectiv reîncadrarea persoanei fizice din venit conform Titlului IV, în venit conform Titlului II sau III.  De regulă, o persoană fizică, chiar şi neplătitoare de TVA se asocia cu terenul şi primea la schimb un apartament, iar persoana juridică se ocupa de construire. Conform alin. (7) Obligația înregistrării veniturilor și cheltuielilor aferente activităților desfășurate în cadrul asocierilor cu o persoană juridică, contribuabil potrivit titlurilor II sau III, revine persoanei juridice.

O analiză a acestor tipuri de asocieri trebuie să plece de la modul în care aceste asocieri au loc.

O primă metodă de asociere este cea în care persoana fizică contribuie un teren şi primeşte în schimb o cotă sau un număr de unităţi în imobilul construit. La data de expirare a contractului sau în orice alte situaţii prevăzute de Codul civil, asocierea se finalizează cu un act de lichidare a contractului de asociere şi distribuirea între asociaţi a beneficiilor asocierii conform alin. (8):

În cazul asocierilor dintre o persoană juridică contribuabil potrivit titlului II – Impozitul pe profit – și o persoană fizică sau orice altă entitate – asociere fără personalitate juridică (indiferent de modalitatea de stabilire a venitului net pentru activitatea desfășurată de persoana fizică) se distribuie un/o venit net/pierdere netă asociatului persoană fizică proporțional cu cota procentuală de participare corespunzătoare contribuției, conform contractului de asociere stabilit pe baza regulilor prevăzute la titlul II. Impozitul datorat de persoana fizică se calculează, se reține și se plătește de către persoana juridică potrivit regulilor prevăzute la titlul II (IMPOZIT PE PROFIT) și reprezintă impozit final. Pierderile nu se compensează și nu se reportează potrivit prevederilor titlului IV. Contribuabilul persoană fizică nu are obligații fiscale potrivit titlului IV. (adică a impozitului pe venit n.a.)

Pentru acest tip de asociere, unde partajul şi lichidarea asocierii se fac la cost, impozitarea profitului conform titlului II, înseamnă venit din lichidare minus cost, egal profit zero, drept pentru care persoana fizică facturează contravaloare act dezlipire şi partaj la care se calculează TVA pentru persoana fizică, menţionând că s-a primit contrapartida reprezentând teren.  Raportarea fiscală este cea din Declaraţiile 204/223 şi notarul nu mai calculează impozit pe venit pentru persoana fizică, responsabilitatea de declarare fiind a asociatului principal.

Din acest moment, persoana fizică are unităţi în imobil ce îi intră în patrimoniul personal, urmând ca înstrăinarea să se facă conform art. 111 alin. (1), fiind supusă obligațiilor fiscale de la Titlul IV Impozitul pe venit şi notarul trebuie să revină la obligaţia din Declaraţia 208 şi calculează impozit pe venit.

Conform art. 125 alin. (2) lit. c) contribuția asociaților este în bunuri și drepturi. Ca urmare, terenul, ca bun, sau dreptul de superficie ca drept pot intra în patrimoniul asocierii. Concesiunile ar trebui să urmeze acelaşi raţionament între fruct şi uzufruct. Ramificaţie a acestui tip de contribuţie a asociaţilor este păstrarea dreptului de proprietate asupra terenului cu contribuţia dreptului de superficie, urmată de schimbul dreptului de proprietate la partaj cu o cotă parte sau un număr de unităţi în imobil. În acest caz, dreptul de superficie trebuie evaluat şi înregistrat în contabilitatea asocierii, la începutul asocierii.

Ce se întâmplă însă cu asocierile care contribuie cu dreptul de superficie?  Acestea, conform definiţiei de mai sus, sunt tot o contribuţie de drept, chiar dacă dreptul de proprietate asupra terenului nu este contribuit şi notarul nu mai calculează impozit pe venit, responsabilitatea de declarare a dreptului de superficie fiind a asociatului principal persoană juridică.

Atunci când se doreşte vânzarea cotelor de teren aferente apartamentelor ce aparţin persoanei fizice, împreună cu vânzarea cotelor indivize din construcţie împreună cu apartamentul, parcarea sau boxa, din punct de vedere al TVA, ar trebui aplicată versiunea unui tot unitar şi pentru teren. Prin urmare, în situaţia în care locuinţa îndeplineşte condiţiile legale de la art. 291 alin. (3), pentru încadrarea în cota de TVA de 5%, aceasta ar trebui să fie aplicată şi pentru cota indiviză de teren şi pentru construcţie conform adresei ANAF 667948/2014, paragraful 1 de la pagina 6 din 7. Notarul trebuie să revină la obligaţia din Declaraţia 208 şi calculează impozit pe venit pentru cota indiviză de teren aferentă apartamentului ce aparţine numai persoanei fizice şi notarul nu mai trebuie să calculeze impozit pe venit pentru apartament, boxă sau parcare, responsabilitatea de declarare, inclusiv a dreptului de superficie fiind a asociatului principal, dar trebuie să fie atent la cotele de TVA. Din punct de vedere al TVA, dacă persoana fizică a depăşit plafonul de la art. 310 alin. (1) aceasta are responsabilitatea declarării ca persoană fizică plătitoare de TVA şi notarul are cel puţin obligaţia de a-l întreba dacă a mai avut tranzacţii ce ar duce la o astfel de situaţie. Pentru persoana juridică responsabilă pentru asociere cota de TVA este cea stabilită de art 310.

Notarul mai trebuie să ţină seama şi de complicaţiile prevăzute de Codul fiscal ce trebuie interpretate luând în considerare norma metodologică  55. (1), în aplicarea art. 292 alin. (2) lit. f) din Codul fiscal, atunci când se livrează un corp funciar unic format din construcția și terenul pe care aceasta este edificată, identificat printr-un singur număr cadastral:
a) terenul pe care s-a edificat construcția urmează regimul construcției, dacă valoarea acestuia este mai mică decât valoarea construcției așa cum rezultă din raportul de expertiză/evaluare;
b) construcția va urma regimul terenului pe care este edificată, dacă valoarea acesteia este mai mică decât valoarea terenului așa cum rezultă din raportul de expertiză/evaluare;
c) dacă terenul și construcția au valori egale, așa cum rezultă din raportul de expertiză/evaluare, regimul corpului funciar se stabilește în funcție de bunul imobil cu suprafața cea mai mare. Se va avea în vedere suprafața construită desfășurată a construcției.

Pentru cazul în care asocierea vinde şi terenul contribuit la asociere şi construcţia, distribuind veniturile la finalizarea imobilului avem din nou o situaţie nouă în care notarul nu mai calculează impozit pe venit, responsabilitatea de declarare fiind a asociatului principal persoană juridică, care are şi obligaţia înregistrării terenului. În acest caz, pentru persoana fizică se va aplica Titlul II, respectiv societatea comercială va distribui profitul din asociere după ce va reţine o cotă de 16% din impozitul pe profit.

Acelaşi lucru este valabil şi pentru alin. (9), dar datorită valorilor mari la imobiliare, această variantă aduce în discuţie plafonul de microîntreprindere, pentru vânzările până în 100.000 euro aplicându-se cota de la art. 51 pentru condiţiile de la art. 47. Pentru momentul depăşirii plafonului se aplică art. 52 alin. (1) – Reguli de ieșire din sistemul de impunere pe veniturile microîntreprinderii în cursul anului: Dacă în cursul unui an fiscal o microîntreprindere realizează venituri mai mari de 100.000 euro sau ponderea veniturilor realizate din consultanță și management în veniturile totale este de peste 20% inclusiv, aceasta datorează impozit pe profit, începând cu trimestrul în care s-a depășit oricare dintre aceste limite.  Drept pentru care trebuie considerate prevederile art. 9:

În cazul asocierilor dintre o persoana juridică contribuabil potrivit titlului III – Impozitul pe veniturile microîntreprinderilor – și o persoană fizică sau o entitate – asociere fără personalitate juridică (indiferent de modalitatea de stabilire a venitului net pentru activitatea desfășurată de persoana fizică), pentru impunerea veniturilor distribuite asociatului persoană fizică proporțional cu cota procentuală de participare corespunzătoare contribuției, conform contractului de asociere, se aplică regulile prevăzute la titlul III. Impozitul datorat de persoana fizică se calculează, se reține și se plătește de către persoana juridică potrivit regulilor prevăzute la titlul III și reprezintă impozit final. Pierderile nu se compensează și nu se reportează potrivit prevederilor titlului IV. Contribuabilul persoană fizică nu are obligații fiscale potrivit titlului IV.

În baza normei metodologice 41.2 la art. 125 din Codul fiscal, asociatul desemnat conform prevederilor art. 125 alin. (2) din Codul fiscal are și următoarele obligații:
a) să asigure organizarea și conducerea evidențelor contabile, în conformitate cu prevederile cap. II al titlului IV din Codul fiscal;
b) să determine venitul net/pierderea obținut/obținută în cadrul asociației, precum și distribuirea venitului net/pierderii pe asociați potrivit prevederilor art. 125 alin. (5) din Codul fiscal;
c) să depună o declarație privind veniturile și cheltuielile estimate, la termenele stabilite, la organul fiscal la care asociația este înregistrată în evidența fiscală, în conformitate cu prevederile art. 121 din Codul fiscal;
d) să înregistreze contractul de asociere, precum și orice modificare a acestuia la organul fiscal la care asociația este înregistrată în evidența fiscală, în termen de 30 de zile de la data încheierii acestuia. Prin sediul asociației se înțelege locul principal de desfășurare a activității asociației;
e) alte obligații ce decurg din aplicarea titlului IV din Codul fiscal.

(3) În cazul asocierilor care realizează venituri din activități agricole impuse pe bază de norme de venit, asociatul desemnat are următoarele obligații:
a) să înregistreze contractul de asociere, precum și orice modificare a acestuia la organul fiscal la care asociația este înregistrată în evidența fiscală, în termen de 30 de zile de la data încheierii acestuia. Prin sediul asociației se înțelege locul principal de desfășurare a activității asociației;
b) să determine venitul impozabil obținut în cadrul asociației, precum și distribuirea acestuia pe asociați potrivit prevederilor art. 107 alin. (2);
c) alte obligații ce decurg din aplicarea titlului IV din Codul fiscal.

Norma metodologică 41 (6) la art. 125 prevede ca în cazul modificării cotelor de participare în cursul anului, pentru distribuirea venitului net anual se va proceda astfel:
a) se determină un venit net/o pierdere intermediar/intermediară la sfârșitul lunii în care s-au modificat cotele pe baza venitului brut și a cheltuielilor, astfel cum acestea sunt înregistrate în evidențele contabile;
b) venitul net/pierderea intermediar/intermediară se alocă fiecărui asociat, în funcție de cotele de participare, până la data modificării acestora;
c) la sfârșitul anului, din venitul net/pierderea anual/anuală se deduce venitul net/pierderea intermediar/intermediară, iar diferența se alocă asociaților, în funcție de cotele de participare ulterioare modificării acestora;
d) venitul net/pierderea anual/anuală distribuit/distribuită fiecărui asociat se determină prin însumarea veniturilor nete/pierderilor intermediare determinate potrivit lit. b) și c).

Daniel Udrescu


Aflaţi mai mult despre , , , , ,

Puteţi publica şi dumneavoastră pe JURIDICE.ro. Publicăm chiar şi opinii cu care nu suntem de acord. JURIDICE.ro este o platformă de exprimare. Publicarea nu semnifică asumarea de către noi a mesajului. Pentru a publica vă rugăm să citiţi Condiţiile de publicare, Politica privind protecţia datelor cu caracter personal şi să ne scrieţi la adresa redactie@juridice.ro!







JURIDICE utilizează şi recomandă SmartBill JURIDICE gratuit pentru studenţi

Securitatea electronică este importantă pentru avocaţi [Mesaj de conştientizare susţinut de FORTINET]




Lasă un răspuns

Acest sit folosește Akismet pentru a reduce spamul. Află cum sunt procesate datele comentariilor tale.

Important: Descurajăm publicarea de comentarii defăimatoare. Vor fi validate doar comentariile care respectă Politica JURIDICE.ro şi Condiţiile de publicare.