Secţiuni » Arii de practică
BusinessAchiziţii publiceAfaceri transfrontaliereAsigurăriBankingConcurenţăConstrucţiiCorporateComercialCyberlawEnergieFiscalitateFuziuni & AchiziţiiGamblingHealth & PharmaInfrastructurăInsolvenţăMedia & publicitatePiaţa de capitalProprietate intelectualăTelecomTransporturi
ProtectiveData protectionDreptul familieiDreptul munciiDreptul sportuluiProtecţia consumatorilorProtecţia mediului
LitigationArbitrajContencios administrativContravenţiiDrept penalMediereProcedură civilăRecuperare creanţe
Materii principale: CyberlawDreptul Uniunii EuropeneDrept constituţionalDrept civilProcedură civilăDrept penalDreptul muncii
Fiscalitate
DezbateriCărţiProfesionişti
D&B DAVID SI BAIAS
 
PLATINUM+ PLATINUM Signature     

PLATINUM ACADEMIC
GOLD                       

VIDEO STANDARD
BASIC





Taxa pe valoare adăugată datorată pentru vânzările imobiliare, considerate livrări de bunuri de către ANAF și prețul brut al livrării, stabilit de Curtea Europeană de Justiție
12.10.2016 | Marius-Cristian ISPAS

JURIDICE - In Law We Trust
Marius-Cristian Ispas

Marius-Cristian Ispas

În urma inspecției fiscale finalizate în luna iunie 2010 prin raportul de inspecție fiscală nr. 865455/28.06.2010 și Decizia de impunere nr. 865456/28.06.2010, s-a reținut că reclamantul B. G. a efectuat în perioada 01.01.2004-31.12.2008 mai multe vânzări de terenuri ce au fost considerate livrări de bunuri supuse regimului de taxare TVA, cu obligația legală de a colecta TVA și de a-l vira bugetului de stat, conform prevederilor Codului Fiscal în vigoare la momentul încheierii respectivelor contracte de vânzare-cumpărare. În consecință, au fost stabilite retroactiv baza de impunere, TVA datorată și accesoriile respective.

I. Livrarea de bunuri

a. TVA, caracteristici, excepții.

Din punct  de vedere fiscal, taxa pe valoarea adăugată este un impozit indirect datorat la bugetul statului şi care este colectat conform Codului fiscal. Conform art. 126 Cod fiscal, din punct de vedere al taxei sunt operaţiuni impozabile în România cele care îndeplinesc cumulativ următoarele condiţii:

a) operaţiunile care, în sensul art. 128 – 130, constituie sau sunt asimilate cu o livrare de bunuri sau o prestare de servicii, în sfera taxei, efectuate cu plată;

b) locul de livrare a bunurilor sau de prestare a serviciilor este considerat a fi în România, în conformitate cu prevederile art. 132 şi 133;

c) livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor este realizată de o persoană impozabilă, astfel cum este definită la art. 127 alin. (1), acţionând ca atare;

d) livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor să rezulte din una dintre activităţile economice prevăzute la art. 127 alin. (2). În sensul art. 126 alin. (1) lit. a) din Codul fiscal, o livrare de bunuri şi/sau o prestare de servicii trebuie să se efectueze cu plată. Condiţia referitoare la „plată” implică existenţa unei legături directe între operaţiune şi contrapartidă obţinută. O operaţiune este impozabilă în condiţiile în care această operaţiune aduce un avantaj clientului, iar contrapartida obţinută este aferentă avantajului primit.

Conform art. 127 Cod fiscal este considerată persoană impozabilă orice persoană care desfăşoară, de o manieră independentă şi indiferent de loc, activităţi economice de natura celor prevăzute la alin. (2), oricare ar fi scopul sau rezultatul acestei activităţi. În sensul art. 127 alin. (2) din Codul fiscal, obţinerea de venituri de către persoanele fizice din vânzarea locuinţelor proprietate personală sau a altor bunuri care sunt folosite de către acestea pentru scopuri personale, nu va fi considerată activitate economică, cu excepţia situaţiilor în care se constată că activitatea respectivă este desfăşurată în scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate în sensul art. 127 alin. (2) din Codul fiscal. Transferul bunurilor sau serviciilor achiziţionate în scop personal de persoanele fizice în patrimoniul comercial, în scopul utilizării pentru desfăşurarea de activităţi economice, nu este o operaţiune asimilată unei livrări de bunuri/prestări de servicii, efectuate cu plată, iar persoana fizică nu poate deduce taxa aferentă bunurilor/serviciilor respective prin aplicarea procedurii de ajustare prevăzută la art. 148 şi 149 din Codul fiscal.

Atât taxa pe valoare adăugată, cât şi accizele sunt impozite pe consum speciale, în sensul că se revarsă doar asupra bunurilor şi serviciilor anume stabilite de legiuitor .

O.U.G. nr. 17/2000 privind taxa pe valoarea adăugată (abrogată) definea taxa pe valoarea adăugată ca fiind un venit al bugetului de stat, din categoria impozitelor indirecte, care se aplică asupra operaţiunilor privind livrările de bunuri mobile, transferul proprietăţii bunurilor imobile, importul de bunuri, prestările de servicii, precum şi operaţiunile asimilate acestora. În acelaşi sens era şi Legea nr. 345/2002 privind taxa pe valoarea adăugată, abrogată de Codul fiscal.

Reiese din jurisprudenţa CJUE că taxa pe valoarea adăugată are patru caracteristici şi anume: aplicarea generală a TVA în cazul tuturor tranzacţiilor care au ca obiect bunuri sau servicii, stabilirea cuantumului acestuia proporţional cu preţul perceput de către persoana impozabilă în schimbul bunurilor şi serviciilor pe care le furnizează, perceperea acestei taxe în fiecare etapă a procesului de producţie şi de distribuţie, inclusiv în cea a vânzării cu amănuntul, indiferent care ar fi numărul tranzacţiilor intervenite anterior şi deducerea TVA datorată de un contribuabil din sumele achitate în cadrul etapelor precedente ale procesului de producţie şi de distribuţie, astfel încât taxa să nu se aplice, într-o etapă determinată, decât pentru valoarea adăugată în acea etapă, iar sarcina finală a respectivei taxe să îi revină în cele din urmă consumatorului. Potrivit art. 2 primul şi al doilea paragraf din Prima directivă TVA:

„Principiul sistemului comun al TVA înseamnă aplicarea, pentru bunuri şi servicii, a unui impozit general pe consum exact proporţional cu preţul bunurilor şi serviciilor, indiferent de numărul tranzacţiilor care au loc în procesul de producţie şi distribuţie înaintea etapei în care se aplică impozitul. La fiecare tranzacţie, TVA, calculat pe baza preţului bunurilor sau serviciilor la rata aplicabilă bunurilor sau serviciilor respective, este exigibil după deducerea valorii TVA care grevează direct costul diferitelor elemente constitutive ale preţului.”

b. Situația juridico-fiscală a reclamantului

Reclamantul B. G. a realizat în perioada 01.01.2004-31.12.2008 un număr de 53 de tranzacții cu terenuri dintre care unele erau dobândite înainte de 01.06.2002 sau prin reconstituirea dreptului de proprietate.

Din probele administrate în cauză Curtea a constatat că unele operațiuni erau în sfera TVA, respectiv contractele menționate la filele 58-61 din dosarul de rejudecare.

În mod corect a exprimat comisia de experți raționamentul că „printr-o interpretare per a contrario a art. 2 alin. (1) din Legea nr. 54/1998, scopul comercial, de afaceri, se consideră atunci când nu se demonstrează utilizarea în scop personal a terenurilor cumpărate după data de 01.06.2002; caracterul de continuitate se consideră îndeplinit atunci când operațiunile care intră în sfera TVA, efectuate într-un an fiscal, nu pot fi considerate ocazionale; nu intră în sfera TVA livrările de bunuri imobile dobândite prin acte autentificate înainte de data de 01.06.2002 sau prin reconstituirea dreptului de proprietate în baza Legii nr. 18/1991.”  Raționamentul experților concordă cu analiza efectuată de organele fiscale în cadrul raportului de expertiză fiscală sub următoarele aspecte prezentate la filele 26-27 din dosarul de fond casat (volumul I): „…contractele nr. 439/16.02.2004, nr. 2265/14.07.2004, nr. 1916/16.07.2004, nr. 1917/16.07.2004 și nr. 3922/12.12.2004 se referă la vânzarea de terenuri dobândite prin reconstituirea dreptului de proprietate în baza Legii nr. 18/1991, bunuri personale dobândite prin moștenire care nu se includ în activitatea economică a persoanei impozabile, conform art. 127 din Legea nr. 571/2003; contractele nr. 1763/09.06.2004, nr. 4040/12.11.2004, nr. 3922/22.04.2004, nr. 4359/09.12.2004 reprezintă tranzacții cu bunuri proprii dobândite înainte de data de 1 iunie 2002, operațiuni care, în ansamblu, nu intră în sfera de aplicare a prevederilor Legii nr. 345/2002 privind TVA și respectiv Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal. Ca urmare, persoana fizică impozabilă B. G. nu datorează tranzacții pentru aceste tranzacții”.

Persoanele fizice nu se consideră că realizează o activitate economică în sfera de aplicare a taxei atunci când obţin venituri din vânzarea locuinţelor proprietate personală  sau a altor bunuri care au fost folosite de către acestea pentru scopuri personale. În categoria bunurilor utilizate în scopuri personale se includ construcţiile şi, după caz, terenul aferent acestora, proprietate personală a persoanelor fizice care au fost utilizate în scop de locuinţă, inclusiv casele de vacanţă, orice alte bunuri utilizate în scop personal de persoana fizică, precum şi bunurile de orice natură moştenite legal sau dobândite ca urmare a măsurilor reparatorii prevăzute de legile privind reconstituirea dreptului de proprietate.

Persoana fizică care nu a devenit deja persoană impozabilă pentru alte activităţi se consideră că realizează o activitate economică din exploatarea bunurilor corporale sau necorporale, dacă acţionează ca atare, de o manieră independentă, şi activitatea respectivă este desfăşurată în scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate.

Doctrina a arătat că în cazul construirii de bunuri imobile de către persoanele fizice, în vederea vânzării, activitatea economică este considerată începută în momentul în care persoana fizică respectivă intenţionează să efectueze o astfel de activitate, iar intenţia persoanei respective trebuie apreciată în baza elementelor obiective, de exemplu faptul că aceasta începe să angajeze costuri şi/sau să facă investiţii pregătitoare iniţierii activităţii economice.

În cazul achiziţiei de terenuri şi/sau de construcţii de către persoana fizică în scopul vânzării, livrarea acestor bunuri reprezintă o activitate cu caracter de continuitate dacă persoana fizică realizează mai mult de o singură tranzacţie în cursul unui an calendaristic. Deşi prima livrare este considerată ocazională, dacă intervine o a doua livrare în cursul aceluiaşi an, prima livrare nu va fi impozitată, dar va fi luată în considerare la calculul plafonului prevăzut la art. 152 din Codul fiscal .

În alt sens decât doctrina, jurisprudența CJUE a apreciat că intenţiile subiective  urmărite de respectiva persoană în activitatea sa sunt lipsite de pertinenţă. Dacă situaţia ar fi diferită, administraţia fiscală ar trebui să recurgă la anchete pentru determinarea intenţiilor persoanei impozabile, ceea ce ar fi contrar obiectivelor sistemului comun al taxei pe valoarea adăugată de asigurare a securităţii juridice şi de facilitare a actelor inerente aplicării taxei pe valoarea adăugată, prin luarea în considerare, în afară de cazurile excepţionale, a naturii obiective a respectivei operaţiuni. Constituie activitate economică exploatarea bunurilor corporale sau necorporale în scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate. În acest sens, avocatul general consideră că nu este contestabil faptul că vânzarea unui teren construibil constituie una dintre modalităţile exploatării unui astfel de bun corporal, în special dacă se ţine seama că vânzarea unui teren construibil, în calitate de livrare de bunuri efectuată cu titlu oneros, reprezintă una dintre operaţiunile supuse TVA în sensul articolului 2 alineatul (1) litera a) din Directiva 2006/112, coroborat cu articolul 14 alineatul (1) din aceasta. Prin urmare, rămâne să se determine dacă vânzarea treptată de parcele este realizată în scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate. În această privinţă, nu trebuie uitat că aspectul dacă activitatea respectivă a fost desfăşurată în scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate constituie o chestiune de fapt. Având în vedere caracterul obiectiv al domeniului acoperit de noţiunile de persoană impozabilă şi de activitate economică, în cadrul acestei aprecieri, scopurile, precum şi rezultatele activităţii respective sunt lipsite de relevanţă .

II. Consecința juridică

A. Reclamantul are calitatea de persoană impozabilă. Momentul de la care trebuia să înregistreze în scopuri de TVA.

a. Are calitatea de persoană impozabilă orice persoană care desfăşoară, de o manieră independentă şi indiferent de loc, activităţi economice menţionate de lege, oricare ar fi scopul sau rezultatul acestei activităţi. Potrivit art. 2 din A Șasea Directivă, referitor la operaţiunile impozabile, sunt supuse la plata TVA, pe lângă importurile de bunuri, livrările de bunuri şi prestările de servicii efectuate cu titlu oneros pe teritoriul ţării. În plus, în temeiul art. 4 alin. (1) din A Șasea Directivă, „persoană impozabilă” înseamnă orice persoană care, în mod independent, desfăşoară în orice loc orice activitate economică menţionată la art. 4 alin. (2), indiferent de scopul sau de rezultatele acestei activităţi. Analiza acestor definiţii pune în evidenţă întinderea domeniului de aplicare acoperit de noţiunea „activităţi economice”, precum şi caracterul obiectiv al acestei noţiuni, în sensul că activitatea este considerată, în sine, indiferent de scopurile sau de rezultatele sale. Constituie activitate economică exploatarea bunurilor corporale sau necorporale în scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate. De la început trebuie precizat că, în cadrul acestei dispoziţii, conceptul „exploatare” se referă, conform cerinţelor principiului neutralităţii sistemului comun de TVA, tuturor operaţiunilor, oricare ar fi forma juridică a acestora, care urmăresc să obţină venituri cu caracter de continuitate din bunul respectiv. Nu sunt considerate activităţi economice: a) acordarea de bunuri şi/sau servicii în mod gratuit de organizaţiile fără scop patrimonial; b) livrarea următoarelor obiecte de cult religios: vase liturgice, icoane metalice sau litografiate, cruci, crucifixe, cruciuliţe şi medalioane cu imagini religioase specifice cultului, obiecte de colportaj religios calendare religioase, produse necesare exercitării activităţii de cult religios, precum tămâia, lumânările, dar cu excepţia celor decorative şi a celor pentru nunţi şi botezuri.   CJUE  a hotărât constant că activităţile economice trebuie evaluate, în vederea sistemului comun de percepere a TVA, independent de scopul lor sau de efectul lor în lumina realităţii economice .

Articolul 22 alineatul (1) din A Șasea Directivă prevede că fiecare persoană impozabilă declară când începe activitatea ca persoană impozabilă. Or, în pofida importanţei unei astfel de înregistrări pentru buna funcţionare a sistemului TVA, o neîndeplinire a acestei obligaţii de către o persoană impozabilă nu poate pune în discuţie dreptul de deducere conferit prin articolul 17 alineatul (2) din A Șasea Directivă unei alte persoane impozabile. Astfel, articolul 22 alineatul (1) din A Șasea Directivă prevede numai obligaţia persoanelor impozabile de a declara când încep, îşi modifică sau îşi încetează activităţile, dar nu permite în niciun caz statelor membre, în cazul neprezentării unei declaraţii, să reporteze exercitarea dreptului de deducere până la începutul efectiv al realizării obişnuite a operaţiunilor taxate sau să priveze persoana impozabilă de exercitarea acestui drept.

Din moment ce administraţia fiscală dispune de informaţiile necesare pentru a stabili că persoana impozabilă, în calitate de destinatar al tranzacţiilor comerciale, este obligată la plata TVA, aceasta nu poate impune, în ceea ce priveşte dreptul persoanei impozabile de a deduce taxa achitată în amonte, condiţii suplimentare care pot avea ca efect anihilarea exercitării acestui drept. Astfel, o eventuală neîndeplinire de către prestatorul serviciilor a obligaţiei prevăzute la articolul 22 alineatul (1) din A Șasea Directivă nu poate repune în discuţie dreptul de deducere de care beneficiază destinatarul serviciilor respective în temeiul articolului 17 alineatul (2) din această directivă. Aceeaşi este situaţia articolului 22 alineatul (8) din A Șasea Directivă, în temeiul căruia statele membre pot impune alte obligaţii pe care le consideră necesare pentru colectarea corectă a taxei şi pentru prevenirea evaziunii fiscale. Astfel, deşi această dispoziţie permite statelor membre să adopte anumite măsuri, acestea nu trebuie, totuşi, să depăşească ceea ce este necesar în acest scop şi, prin urmare, nu pot fi utilizate astfel încât să repună în discuţie în mod sistematic dreptul de deducere a TVA, care constituie un principiu fundamental al sistemului comun de TVA . Principiul neutralităţii fiscale impune ca normele în materia deducerii să permită eliminarea completă a taxei pe care persoana impozabilă a achitat o anterior pentru producerea bunurilor sale sau pentru serviciile impozabile. În acest context, Curtea s-a pronunţat în sensul că, deşi statele membre dispun de o anumită libertate de apreciere la stabilirea modalităţilor de rambursare a excedentului de TVA , modalităţile pe care le stabilesc nu pot fi de natură să aducă atingere principiului neutralităţii fiscale, impunând persoanei impozabile să suporte, în tot sau în parte, sarcina fiscală a TVA, ci trebuie să permită persoanei impozabile să recupereze, în condiţii adecvate, totalitatea creanţei care rezultă din acest excedent de TVA. În temeiul sistemului comun, TVA este percepută în fiecare etapă a circuitului de producţie sau de distribuţie, aşa încât persoana impozabilă trebuie, în principiu, să o achite furnizorilor, pentru a o deduce ulterior din TVA pe care o datorează autorităţii fiscale.

b. Livrările de construcţii şi terenuri, scutite de taxă conform art. 141 alin. (2) lit. f) din Codul fiscal sunt avute în vedere atât la stabilirea caracterului de continuitate al activităţii economice, cât şi la calculul plafonului de scutire prevăzut la art. 152 din Codul fiscal.

Dacă, în acelaşi an, aceeaşi persoană fizică livrează un teren construibil sau o construcţie nouă în sensul art. 141 alin. (2) lit. f) din Codul fiscal, respectiva persoană va deveni persoană impozabilă şi va avea obligaţia să se înregistreze în scopuri de taxă înainte de efectuarea celei de-a doua livrări, dacă prima livrare a depăşit plafonul de scutire prevăzut la art. 152 din Codul fiscal. Dacă a doua livrare ar fi scutită conform art. 141 alin. (2) lit. f) din Codul fiscal, fiind o construcţie care nu este nouă sau un teren care nu este construibil, persoana fizică ar avea obligaţia să se înregistreze în scopuri de taxă conform art. 153 înainte de realizarea celei de-a doua livrări, dacă prima livrare depăşeşte plafonul de scutire prevăzut la art. 152 din Codul fiscal.

În cazul în care bunurile imobile sunt deţinute în coproprietate de o familie, dacă există obligaţia înregistrării în scopuri de taxă pentru vânzarea acestor bunuri imobile, unul dintre soţi va fi desemnat să îndeplinească această obligaţie.

Astfel reține instanța că în mod corect a constatat prima expertiză judiciară (fila 390 vol. II), dar și comisia de experți din rejudecare (file 61, 73) că reclamantul a depășit în data de 31.05.2005 plafonul de scutire de 200.000 RON, realizând în această lună venituri din tranzacții supuse TVA în valoare de 4.674.672 RON, având obligația să solicite înregistrarea ca plătitor de taxă pe valoare adăugată până la data de 10.06.2005, în speță urmând a se aplica TVA la tranzacții începând cu 01.07.2005, iar reclamantul va avea drept de deducere pentru taxa pe valoare adăugată achitată de la momentul achiziționării bunurilor respective și își putea exercita acest drept de deducere începând cu data de 01.07.2005.

B. Stabilirea retroactivă de către autoritatea fiscală a sumei TVA de achitat

a. Conform art. 152 alin. (6) din Codul fiscal, persoana impozabilă care aplică regimul special de scutire şi a cărei cifră de afaceri, prevăzută la alin. (2) este mai mare sau egală cu plafonul de scutire în decursul unui an calendaristic trebuie să solicite înregistrarea în scopuri de TVA, conform art. 153, în termen de 10 zile de la data atingerii sau depăşirii plafonului. Data atingerii sau depăşirii plafonului se consideră a fi prima zi a lunii calendaristice următoare celei în care plafonul a fost atins sau depăşit. Regimul special de scutire se aplică până la data înregistrării în scopuri de TVA, conform art. 153. Dacă persoana impozabilă respectivă nu solicită sau solicită înregistrarea cu întârziere, organele fiscale au dreptul să stabilească obligaţii privind taxa de plată şi accesoriile aferente, de la data la care ar fi trebuit să fie înregistrat în scopuri de taxă, conform art. 153.

Instanța consideră că art. 152 alin. (6) din Codul fiscal oferă un atribut legal autorității fiscale să calculeze retroactiv obligații de plată și accesorii aferente, de la data la care persoana impozabilă ar fi trebuit să fie înregistrată în scopuri de taxă. Deci Codul fiscal așază în primul rând o obligație fiscală de rezultat calculabil în sarcina persoanei impozabile: aceea de a-și evalua tranzacțiile efectuate și de a stabili când a fost atins sau depășit plafonul legal de scutire. În cazul în care persoana impozabilă neglijează/omite acest calcul, obligația de calcul nu se stinge, ci revine organelor fiscale în cadrul termenului de prescripție fiscală, în urma controalelor realizate, să constate că din punct de vedere al tranzacțiilor efectuate de persoana impozabilă, plafonul de scutire a fost atins și depășit. Un contribuabil persoana impozabilă poate evita accesoriile și penalitățile la sumele calculate de fisc prin folosirea serviciilor unui contabil sau consultant fiscal care în cazul de față ar fi avertizat reclamantul că plafonul de scutire a fost atins/depășit.

În speță, trebuie diferențiat între aplicarea retroactivă a unei legi și calculul retroactiv al autorității fiscale. Aplicarea retroactivă a legii fiscale ar fi presupus, spre exemplu, existența unei obligații a reclamantului de a calcula și vira TVA pentru tranzacțiile imobiliare din perioada 2004-2008 pentru un termen de prescripție mai scurt, iar o nouă lege fiscală intervenită ulterior ar fi stabilit că aceste tranzacții se supun unei noi reglementări în sensul stabilirii unor termene de prescripție mai lungi. Aplicarea retroactivă a unei legi fiscale nu este interzisă ca atare prin art. 1 din Protocolul nr. 1.  Or, în cauză nu  a avut loc o aplicare retroactivă a legii fiscale, ci un calcul retroactiv conform legii fiscale în vigoare în perioada tranzacțiilor vizate.

b. Procedeul de calcul al TVA datorate

Reglementările privind obligația de înregistrare ca plătitor de TVA au fost  preluate în perioada 2007-2008 de pct. 62 alin. (2) din Normele Metodologice de aplicare a art. 152 alin. (6) din Codul fiscal aprobate prin H.G. nr. 44/2004 cu modificările și completările sale. În perioada vizată era aplicabilă Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată. Conform pct. 23 alin. (2) din Normele Metodologice de aplicare a art. 140 din Codul fiscal (în vigoare la data emiterii deciziei de impunere) „se aplică procedeul sutei mărite pentru determinarea sumei taxei, respectiv 19 x 100/119 în cazul cotei standard şi 9 x 100/109 sau 5 x 100/105 în cazul cotelor reduse, atunci când preţul de vânzare include şi taxa. De regulă, preţul include taxa în cazul livrărilor de bunuri şi/sau prestărilor de servicii direct către populaţie, pentru care nu este necesară emiterea unei facturi conform art. 155 alin. (7) din Codul fiscal, precum şi în orice situaţie în care prin natura operaţiunii sau conform prevederilor contractuale preţul include şi taxa.” Deci procedeul sutei mărite pentru determinarea sumei taxei era aplicabil la data emiterii deciziei de impunere.

În august 2012, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie a sesizat Curtea de Justiţie a Uniunii Europene cu două cereri de pronunţare a unor hotărâri preliminare, în vederea interpretării art. 73 şi 78 din Directiva 2006/112/CE a Consiliului Uniunii Europene, adresând următoarea întrebare: <<În cazul reconsiderării statutului vânzătorului de persoană impozabilă în scopuri de TVA, contrapartida (preţul) livrării bunului imobil fiind stabilită de părţi, fără nicio menţiune cu privire la TVA, art. 73 si 78 din Directiva 2006/112/CE a Consiliului Uniunii Europene trebuie interpretate în sensul că baza de impozitare o reprezintă:

a) contrapartida (preţul) livrării bunului stabilită de părţi diminuată cu cota de TVA; sau

b) contrapartida (preţul) livrării bunului convenită de părţi?>>

Răspunsul CJUE a fost că Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată, în special articolele 73 și 78 din aceasta, trebuie interpretată în sensul că, atunci când prețul unui bun a fost stabilit de părți fără nicio mențiune cu privire la taxa pe valoarea adăugată, iar furnizorul bunului respectiv este persoana obligată la plata taxei pe valoarea adăugată datorate pentru operațiunea supusă taxei, prețul convenit trebuie considerat, în cazul în care furnizorul nu are posibilitatea de a recupera de la dobânditor taxa pe valoarea adăugată solicitată de administrația fiscală, ca incluzând deja taxa pe valoarea adăugată.

Din acest motiv instanța a cenzurat expertiza judiciară efectuată, considerând în final preţul menţionat în contracte ca fiind preţul brut (include TVA) al tranzacţiilor (fila 71 dosar de rejudecare).

Cu privire la tranzacțiile CVC 7, CVC 11 și CVC 12 menționate în expertiza judiciară (fila 71-72), Curtea din nou a considerat că sunt aplicabile măsurile de simplicare prin raportare la procedeul de taxare inversă, însă exclusiv dacă aceste reguli ale taxării inverse erau în vigoare la data emiterii deciziei de impunere-act administrativ fiscal. Taxarea inversă este procedura aplicata de beneficiarul unei livrari de bunuri/prestari de servicii care, conform legii, devine persoana obligată la plata TVA pentru achiziția de bunuri/servicii efectuată, prin excepție de la regula generală, conform căreia persoana obligată la plata TVA este furnizorul bunurilor/prestatorul serviciilor. Deci organele fiscale vor fi obligate să țină cont de acest procedeu al taxării inverse pentru contractele menționate numai dacă erau în vigoare și aplicabile regulile taxării inverse pentru tranzacțiile vizate, la data emiterii deciziei de impunere din 28.06.2010.

c. TVA datorat este prezentat în calculele experților, coroborându-se informațiile oferite de primul expert judiciar (fila 393 vol. II dosar casat: „s-a calculat TVA colectată în sumă de 2.318.482,06 lei”) cu concluziile comisiei de experți (fila 72 dosar de rejudecare): TVA-ul ce trebuia colectat și virat la stat de către reclamant este în valoare de 2.318.481 lei prin raportare la o bază de calcul în valoare de 12.202.538 lei (ca urmare a încheierii contractelor CVC4, CVC5, CVC8, CVC9, CVC10 și CVC13), plus accesoriile/penalitățile corespunzătoare ce vor fi calculate de organele fiscale, toate acestea cu limitările, dreptul de deducere, mecanismul taxării inverse și considerațiunile prezentate mai sus la punctele II. A. b și II. B. B, inclusiv referitor la baza impozabilă, persoana impozabilă și data de la care reclamantul a dobândit această calitate. Așadar, în mod greșit organele fiscale au ajuns la concluzia că TVA datorat este de 6.334.930 lei prin raportare la o bază impozabilă greșită în cuantum de 33.341.737 lei. Din acest motiv decizia de impunere și actele aferente acestei concluzii fiscale nu pot exista în mod legal.

Conform art. 451 NCPC, cheltuielile de judecată constau în taxele judiciare de timbru şi timbrul judiciar, onorariile avocaţilor, ale experţilor şi ale specialiştilor numiţi în condiţiile art. 330 alin. (3), sumele cuvenite martorilor pentru deplasare şi pierderile cauzate de necesitatea prezenţei la proces, cheltuielile de transport şi, dacă este cazul, de cazare, precum şi orice alte cheltuieli necesare pentru buna desfăşurare a procesului.  Pentru acest motive, raportat la art. 140, art. 152 alin. (6) din Codul fiscal și H.G. nr. 44/2004, ținând cont de Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată și jurisprudența CJUE indicată în subsoluri, Curtea va admite acțiunea, va omologa raportul de expertiză fiscală judiciară efectuat de comisia de experţi, va anula actele atacate, în limitele stabilite prin expertiza fiscală judiciară efectuată în dosarul de rejudecare, considerând preţul menţionat în contracte ca fiind preţul brut al tranzacţiilor și va obliga pârâta să plătească reclamantului 23.500 lei cheltuieli de judecată.

Sentința nr. 2645/16.10.2015 pronunțată în dosarul nr. 8177/2/2011*


Bibliografie consultată
Bufan, Radu, Buidoso, Mihai, Cochințu, Ioniță, Muntean, Alexandra, Svidichi, Natalia,Tratat de drept fiscal.
Niculeasa, Mădălin, Irinel, Summa fiscalis. Tratat de drept fiscal și financiar public.
Radu, Iuliana, Daniela, Șaguna, Dan, Drosu, Drept fiscal. Fiscalitate. Obligații fiscale. Declarații fiscale.


Judecător Marius-Cristian Ispas
Curtea de Apel București


Aflaţi mai mult despre , , , , ,

Puteţi publica şi dumneavoastră pe JURIDICE.ro. Publicăm chiar şi opinii cu care nu suntem de acord. JURIDICE.ro este o platformă de exprimare. Publicarea nu semnifică asumarea de către noi a mesajului. Pentru a publica vă rugăm să citiţi Condiţiile de publicare, Politica privind protecţia datelor cu caracter personal şi să ne scrieţi la adresa redactie@juridice.ro!







JURIDICE utilizează şi recomandă SmartBill JURIDICE gratuit pentru studenţi

Securitatea electronică este importantă pentru avocaţi [Mesaj de conştientizare susţinut de FORTINET]




Lasă un răspuns

Acest sit folosește Akismet pentru a reduce spamul. Află cum sunt procesate datele comentariilor tale.

Important: Descurajăm publicarea de comentarii defăimatoare. Vor fi validate doar comentariile care respectă Politica JURIDICE.ro şi Condiţiile de publicare.