Scrisoare deschisă trimisă Ministrului Finanţelor Publice
24 octombrie 2016 | Daniel UDRESCU
Daniel Udrescu
Anca Dragu
Ministru
Ministerul Finanţelor Publice
Str. Apolodor nr. 17,
Sector 5, Bucureşti – 050741
Doamnă Ministru Dragu,
De la începutul anului solicit răspunsuri clare. Am trimis o adresă chiar Secretarului de Stat Mariana Vizoli (Acum Dna Vizoli este urmarită penal în dosarul Murfatlar – alături de alt mare şef Daniel Diaconescu şi de jurista şefă ANAF Toma Ioana şi probabil că nu îmi va răspunde nimeni). Vă rog să rezolvaţi problema de mai jos, pentru că Direcţia de Legislaţie Cod fiscal din MFP şi Serviciul de Metodologie şi Asistenţă Contribuabili din ANAF nu sunt în stare să răspundă cu un temei legal.
Problemă
Opinia ANAF cu privire la subiectul de faţă înseamnă un act de răspundere şi ceea ce ar trebui să spună să aibă valoare, dar atunci când după opinie spui că opinia nu este un act administrativ fiscal sau de autoritate, nu ai pe ce te baza. Atunci când un contribuabil cere un punct de vedere la o problemă care nu este clară fiscal, ANAF trebuie să clarifice situaţia în sensul unor INTERPRETĂRI ce trebuie să aibă VALOARE şi clarificările să poată fi vizibile pentru toţi contribuabilii, pe site-ul ANAF, cu caracter de act aplicabil în inspecţia fiscală. Simplele adrese ale celor două componente, Direcţia de Legislaţie Cod fiscal şi reglementări vamale din MFP sau de Serviciul de Metodologie şi Asistenţă Contribuabili nu sunt suficiente dacă ele nu pot fi contestate de contribuabil atunci când îi sunt aplicate eronat.
Codul fiscal a avut câte schimbări care ne afectează activitatea, drept pentru care am decis ca pentru 50 de constructori persoane fizice plătitoare de TVA, din diverse judeţe, să trimitem adrese de clarificare. La nivel de birou s-a adus în discuţie modificarea din Codul fiscal în sensul în care definiţia de la art. 7 alin. (3) a activităţii independente rămâne una incompletă, neclară şi eronată principial, pentru că cele 7 criterii nu au trimiteri exprese şi ar însemna că ANAF ar putea să reclasifice după bunul plac o categorie de venituri supusă impozitului pe venit:
În cadrul biroului s-au emis adrese către Direcţia de Legislaţie Cod fiscal şi reglementări vamale din MFP sau către Serviciul de Metodologie şi Asistenţă Contribuabili la nivel de AFP-ANAF, pentru fiecare client în part.e pentru a se construi un dosar, în cazul în care diferenţele de tratament în controlul fiscal vor duce la dispute în instanţă.
Atitudinea şi răspunsurile primite nu au dus la o clarificare, răspunsurile fiind în stil şmenar, dovadă a unui STAT infractor, pentru că răspunsurile date sunt unele care nu tratează întrebările punctual ridicate, nu prezintă temeiul legal al reîncadrării şi nu îşi asumă responsabilitatea pentru o decizie corectă pe care să ne bazăm sau pe care să pot să o contest în contenciosul administrativ, pentru că răspunsul nu este act administrativ fiscal, rămânând astfel neconsiliat.
Pornesc analiza de la o practică a biroului de a colecta evidenţă ce poate fi folosită de avocatul fiscal. Am primit din mână în mână o adresă emisă de ANAF cu nr. 1887560/17.07.2013, apoi am scris la cererea unui client la care am primit adresa 1915572/15.07.2014, pe care le-am considerat foarte interesante pentru că răspund la două probleme de actualitate:
– Persoanele fizice care obţin venituri din livrarea de bunuri imobile nu obţin venituri din activităţi independente, impozitul pe venit fiind cel de la prevederile art. 77^1 din Codul fiscal.
– Veniturile realizate din livrarea de bunuri imobile nu se regăsesc în categoria veniturilor pentru care se datorează contribuţie de asigurări sociale de sănătate sau contribuţie la fondul naţional de pensii.
Situaţia de fapt trimisă la analiză – Sunt un contribuabil înregistrat cu cod de TVA. În perioada 2011 – 2015 am fost verificat de ANAF şi nu mi-a fost reîncadrat impozitul pe venit sau contribuţiile, decontul de TVA fiind corect întocmit. În 2016 construiesc un imobil pe terenul aflat în patrimoniul personal. Dezmembrez patrimoniul personal în mai multe unităţi pe care le vând.
Întrebare: – Ce obligaţii am cu privire la impozitul pe venit, CAS şi CASS având în vedere următoarele:
Preambul situaţie de fapt
Impozitul pe venit – este un impozit datorat la bugetul statului de contribuabilii care înregistrează un venit fiscalizat, obținut din orice sursă (Art. 59 alin. (1) lit a) CF). Sursele de venit sunt DEFINITE, adică au CATEGORIE şi DEFINIŢIE.
Categorie – Noțiune logică fundamentală care reflectă realitatea obiectivă în modul cel mai general şi exprimă proprietățile și relațiile esențiale și generale ale obiectelor și fenomenelor realității. Materia, timpul, calitatea sunt categorii. Categoriile s-au format în procesul dezvoltării cunoașterii. În sport categoriile se pot modifica în funcţie de criteriile care le formează. Un sportiv trece de la o categorie la alta în funcţie de timp (vârstă), materie (greutate) sau calitativ (amator, profesionist).
Definiţie – Operație de determinare a însușirilor proprii unui lucru, unei noțiuni etc.; enunțul prin care se exprimă această operație.
Codul fiscal este organizat pe clasificări, tipuri de taxe şi impozite, apoi pentru fiecare impozit se stabilesc categoriile, apoi categoriile sunt definite individual.
Art. 61. Categoriile de venituri supuse impozitului pe venit, potrivit prevederilor prezentului titlu, sunt următoarele:
a) venituri din activități independente, definite conform art. 67;
b) venituri din salarii și asimilate salariilor, definite conform art. 76;
c) venituri din cedarea folosinței bunurilor, definite conform art. 83;
d) venituri din investiții, definite conform art. 91;
e) venituri din pensii, definite conform art. 99;
f) venituri din activități agricole, silvicultură și piscicultură, definite conform art. 103;
g) venituri din premii și din jocuri de noroc, definite conform art. 108;
h) venituri din transferul proprietăților imobiliare, definite conform art. 111;
i) venituri din alte surse, definite conform art. 114 și 117.
Art. 67 alin (1) prevede Definirea veniturilor din activități independente
Veniturile din activități independente cuprind veniturile din activități de producție, comerț, prestări de servicii, veniturile din profesii liberale și veniturile din drepturi de proprietate intelectuală, realizate în mod individual și/sau într-o formă de asociere, inclusiv din activități adiacente.
Din punctul de vedere al acestei categorii, nu sunt prevăzute veniturile dezvoltatorilor imobiliari în această categorie, aşa cum art. 269 alin. (2) teza a II-a, cu privire la TVA, le defineşte, persoana fizică având aceleaşi drepturi şi obligaţii ca orice altă persoană impozabilă. Citez:
La nivel de norme art. 67 nu aduce lămuriri aşa cum le defineşte art. 269.
Articolul 67 trebuie coroborat cu art. 7 alin. (3):
Activitate independentă – orice activitate desfășurată de către o persoană fizică în scopul obținerii de venituri, care îndeplinește cel puțin 4 dintre următoarele criterii:
3.1. persoana fizică dispune de libertatea de alegere a locului și a modului de desfășurare a activității, precum și a programului de lucru;
3.2. persoana fizică dispune de libertatea de a desfășura activitatea pentru mai mulți clienți;
3.3. riscurile inerente activității sunt asumate de către persoana fizică ce desfășoară activitatea;
3.4. activitatea se realizează prin utilizarea patrimoniului persoanei fizice care o desfășoară;
3.5. activitatea se realizează de persoana fizică prin utilizarea capacității intelectuale și/sau a prestației fizice a acesteia, în funcție de specificul activității;
3.6. persoana fizică face part.e dintr-un corp/ordin profesional cu rol de reprezentare, reglementare și supraveghere a profesiei desfășurate, potrivit actelor normative speciale care reglementează organizarea și exercitarea profesiei respective;
3.7. persoana fizică dispune de libertatea de a desfășura activitatea direct, cu personal angajat sau prin colaborare cu terțe persoane în condițiile legii;
Spre deosebire de art. 316 alin. (1), care vorbeşte de activității economice pentru care se aplică regimul de TVA, art. 7 vorbeşte despre orice activitate pentru care se aplică regimul de impozitare. Dacă acest lucru ar fi adevărat, orice vânzare din patrimoniul personal ar fi activitate independentă şi Categoria şi Definirea venitului din transferul proprietăților imobiliare din patrimoniul personal nu ar mai fi necesare. Numai că, din punctul de vedere al Codului fiscal, Categoria venitului din transferul proprietăților imobiliare din patrimoniul personal este una expresă, având toate tranzacţiile ce se află pe tărâmul PATRIMONIULUI PERSONAL impozitate special conform prevederilor art. 111.
Analiză
Trecerea de la o categorie de venituri la alta se poate face numai prin derogare expresă descrisă în Codul fiscal. De exemplu: Art. 83 alin. (2) are o excepţie EXPRESĂ clară ce permite trecerea de la o categorie de venit definită clar (venituri din cedarea folosinței bunurilor din derularea unui număr mai mare de 5 contracte de închiriere), la o altă categorie de venit (venituri independente):
Persoanele fizice care realizează venituri din cedarea folosinței bunurilor din derularea unui număr mai mare de 5 contracte de închiriere la sfârșitul anului fiscal, începând cu anul fiscal următor, califică aceste venituri în categoria venituri din activități independente și le supun regulilor de stabilire a venitului net pentru această categorie. în aplicarea acestei reglementări se emite ordin al președintelui A.N.A.F.
Trebuie menţionat că art. 67 NU INCLUDE categoria veniturilor impozabile din cedarea folosinței bunurilor în cadrul veniturilor independente, dar trimiterea de la art. 83 alin. (2) transformă o categorie clar definită în altă categorie.
În mod normal, art. 111 – definirea venitului din transferul proprietăților imobiliare din patrimoniul personal, care nu are o excepţie EXPRESĂ, nu poate fi reîncadrat de către ANAF pentru calificarea acestor venituri în venituri independente. Deci NU EXISTĂ TEMEI LEGAL de reîncadrare în baza art. 111 Cod fiscal.
Recomandare:
În mod normal, lacunele codului fiscal ţin de modul de a expune clar. La articolul 111, se poate clarifica TRANSFORMAREA DE CATEGORIE cu un set de reguli care transformă patrimoniul personal în patrimoniul afacerii cu trimitere la impozitarea veniturilor obtinute din transferul bunurilor imobile din patrimoniul afacerii, ce vor fi impozitate conform regulilor prevazute Art. 67 – Venituri din activităţi independente. De exemplu noţiunea de patrimoniu personal şi patrimoniu al afacerii persoanei fizice trebuie definită distinct:
patrimoniul afacerii – toate bunurile, drepturile şi obligaţiile aferente desfăşurării activităţilor pentru care determinarea venitului net anual/pierderii nete anuale se efectuează în sistem real. În această categorie intră vânzările şi cumpărările de imobile ce se desfăşoară într-o perioadă mai mică de un an de zile, cu scop speculativ, construcţiile noi, etc., ce trebuie înscrise în Registrul-inventar, pentru care este necesară o contabilitate ce determină impozitul dintre venituri şi costuri.
patrimoniu personal – toate bunurile, drepturile şi obligaţiile, altele decât cele cuprinse în patrimoniul afacerii.
Din răspunsurile ANAF reies următoarele:
Prin OUG nr. 44/2008 privind desfăşurarea activităţilor economice de către persoanele fizice autorizate, întreprinderi individuale şi întreprinderi familiale se reglementează accesul la activitatea economică, procedura de înregistrare în registrul comerţului şi de autorizare a funcţionării şi regimul juridic al persoanelor fizice autorizate să desfăşoare activităţi economice, precum şi al întreprinderilor individuale şi familiale.
Comentariu:
Persoana fizică plătitoare de TVA nu se regăseşte ca formă de organizare în definiţia OUG nr. 44/2008. Ea nu există ca definiţie nici în Codul fiscal, dar ANAF şi instanţele judecătoreşti au hotărât că persoanei impozabile (persoană fizică) i se vor aplica prevederile art. 152 vechi – plafonul de la care o persoană fizică este obligată la plata TVA, devenit Art. 310 – Regimul special de scutire pentru întreprinderile mici conform Codului fiscal 2016, precum şi tratamentul de la art. 153 vechi, devenit Art. 316 – înregistrarea persoanelor impozabile în scopuri de TVA. Drept pentru care Art. 2 din OUG nr. 44/2008 menţionat de răspuns nu are relevanţă cu privire la definirea activităţii economice, pentru că definiţia nu se poate aplica unei categorii ce nu a fost definită de acea lege.
Din punctul de vedere al procedurii de înregistrare la registru comerţului, aceasta nu este necesară atunci când se emite CUI pentru TVA.
Din punctul de vedere al autorizării nu este necesară o autorizare a persoanei fizice, ci în construcţii se autorizează lucrarea de construire prin emiterea unei autorizaţii de construire în baza Legii nr. 50/1991 în regie proprie. Poate o recomandare în acest sens ar fi ca eliberarea autorizaţiilor pentru construcţii să se facă numai persoanelor ce au patrimoniul afacerii înregistrat fiscal.
Comentariile la această adresă trebuie să analizeze definiţia patrimoniului personal şi a celui de afectaţiune (comercial) al persoanei fizice, încă sumar definit de legislaţie şi care nu este prezentat în art. 111.
Răspunsul continuă cu prezentarea de mai sus a art. 7 alineat (3), coroborat cu art. 111.
Comentariu:
În primul rând, ANAF nu poate să să se joace cu CATEGORIILE, dacă Codul fiscal nu prevede o excepţie de transformare a unei categorii. Categoria venituri din investiții, definite conform art. 91, venituri din pensii, definite conform art. 99, venituri din premii și din jocuri de noroc, definite conform art. 108, venituri din transferul proprietăților imobiliare, definite conform art. 111 nu pot fi reîncadrate indiferent cum s-ar îndeplini criteriile de la art. 7 alin. (3). Menţionez că art. 11 alin. (1) – Prevederi speciale pentru aplicarea Codului fiscal, are limitări clare ce ţin de forma unei tranzacţii, nu de substanţa ei cu obligaţia motivării deciziei de impunere.
La stabilirea sumei unui impozit, a unei taxe sau a unei contribuții sociale obligatorii, autoritățile fiscale pot să nu ia în considerare o tranzacție care nu are un scop economic, ajustând efectele fiscale ale acesteia, sau pot reîncadra forma unei tranzacții/activități pentru a reflecta conținutul economic al tranzacției/ activității.
Organul fiscal este obligat să motiveze în fapt decizia de impunere emisă ca urmare a neluării în considerare a unei tranzacții sau, după caz, ca urmare a reîncadrării formei unei tranzacții, prin indicarea elementelor relevante în legătură cu scopul și conținutul tranzacției ce face obiectul neluării în considerare/ reîncadrării, precum și a tuturor mijloacelor de probă avute în vedere pentru aceasta.
Răspunsul ANAF continuă cu înşiruirea unor texte legale fără o legătură de cauzalitate sau un temei legal, ci numai o enumerare a Art. 111 alin. (6), Art. 137 alin. (1) lit. b) cu trimitere la Art. 67, apoi Art. 150.
Art. 137 nu are prevederi cu privire la venituri din transferul proprietăților imobiliare, deci nu se pot determina CAS/CASS de plată în tranzacţiile imobiliare, iar pentru cele ce ar fi reclasificate, ar fi necesară o amplă acţiune ce necesită contabilizarea veniturilor, cheltuielilor, necesitatea regularizării unui impozit schimbând categoriile, respectiv de la 3% impozit pe venit la 16% impozit pe venit minus cheltuieli, lucruri ce nu sunt clar definite de lege.
Aşa cum menţionam la început, Răspunsul trimite la OPANAF 1338/2008 privind îndrumarea contribuabilului, fără să ofere siguranţa unui răspuns, ci numai o interpretare pe care nu te poţi baza. Ataşez corespondenţa inutilă cu iz de şmenari.
Cu stimă,
Daniel S. Udrescu
Expert Contabil Judiciar
cc: Dacian Cioloş
Călin Popescu Tăriceanu
Dragoş Doroş
- Flux integral: www.juridice.ro/feed
- Flux secţiuni: www.juridice.ro/*url-sectiune*/feed
Pentru suport tehnic contactaţi-ne: tehnic@juridice.ro
