Unicitatea prejudiciului fiscal vs. Multitudinea procedurilor
16 decembrie 2016 | George TRANTEA
George Trantea
Motto:
Unde-i unul, nu-i putere, la nevoi şi la durere.
Unde-s doi, puterea creşte şi duşmanul nu sporeşte!
Vasile ALECSANDRI – Hora Unirii
Interacţiunea dintre procedura penală şi cea fiscală sau, mai bine spus, conivenţa celor două poate conduce la situaţii în care persoana cercetată sau cea care răspunde pentru ea, anterior oricărei analize a situaţiei învinuitului sau inculpatului şi oricărei decizii care să răstoarne prezumţia de nevinovăţie, este executată silit pentru a se acoperi presupusul prejudiciu.
Aceste situaţii apar în momentul în care organele fiscale demarează inspecţii în cadrul cărora identifică aspecte ce ar putea constitui elemente ale infracţiunilor de evaziune fiscală. Ulterior identificării acestor posibile elemente infracţionale, inspectorii transmit cauza organelor de cercetare penală pentru a verifica dacă într-adevăr se confirmă faptele infracţionale. Însă, până la finalul cercetărilor penale, procedura fiscală nu se opreşte, ci are drept rezultat emiterea şi executarea unei decizii de impunere. Aceasta din urmă nu poate însă fi atacată în faţa instanţelor de contencios administrativ, deoarece pasul prealabil, contestaţia administrativă, este blocat până la finalizarea cercetărilor penale.
Dacă decizia de impunere ar fi o simplă măsură luată în cadrul urmăririi penale, în cadrul procedurii penale, o astfel de măsură ce afectează patrimoniul învinuitului, inculpatului sau persoanei responabile civilmente, ar putea fi atacată potrivit ultimelor modificări ale Codului de procedură penală, ce au la bază Decizia CCR nr. 24/2016, înainte de a se pronunţa vreo hotărâre cu privire la vinovăţia respectivei persoane.
Dacă însă, procedura penală este dublată de o procedură fiscală, învinuitul/ inculpatul sau persoana responsabilă civilmente nu mai este aşa de norocos: măsurile adoptate de organele fiscale care îi înstrăinează patrimoniul cu sumele presupus datorate, nu pot fi atacate până la finalizarea acţiunii penale.
Situaţia este paradoxală, deoarece îi favorizează pe cei care au norocul ca urmărirea penală să fie demarată direct de către organele de cercetare penală şi contravine principiului electa una via non datur recursus al alteram – odată ce ai ales o cale procedurală, nu se mai pot invoca beneficiile alteia. Ceilalţi, care sunt prima oară vizitaţi de inspectorii ANAF şi abia după de organele de urmărire penală, vor fi nevoiţi să aştepte.
1. Unicitatea prejudiciului urmărit
Decizia CCR nr. 258/2016 clarifică modul în care autorităţile ar trebui să se raporteze la prejudiciul din infracţiunile de evaziune fiscală:
„23. În continuare, Curtea observă că infracţiunile de evaziune fiscală sunt infracţiuni de prejudiciu, acestea având ca urmare imediată producerea unei pagube bugetului general consolidat, aceste infracţiuni consumându-se în momentul în care s-a produs rezultatul prevăzut în norma de incriminare. Infracţiunile de evaziune fiscală, fiind infracţiuni de prejudiciu, momentul naşterii prejudiciului este momentul comiterii faptei, această împrejurare având consecinţe în ceea ce priveşte cursul valutar aplicabil. Astfel, Curtea constată că stabilirea întinderii prejudiciului cauzat ca urmare a săvârşirii unei infracţiuni de evaziune fiscală produce consecinţe asupra încadrării juridice a faptei, dar şi asupra altor aspecte cum ar fi posibilitatea de exercitare a cauzei de nepedepsire/de reducere a pedepsei prevăzută de art. 10 din Legea nr. 241/2005 sau asupra întinderii măsurilor asigurătorii aplicate în vederea recuperării prejudiciului.”
Prejudiciul este deci un element esenţial, fără de care nu putem vorbi de infracţiunea de evaziune fiscală. Acesta este sensul în care se pare că se va modifica şi Legea nr. 241/2005.
Nu vom intra în dezbaterea legată de entitatea chemată să determine cuantumul acestuia, ci ne vom limita a semnala faptul că Decizia CCR clarifică faptul că, deşi vorbim de două laturi ale procesului penal, latura civilă şi latura penală, prejudiciul la care ambele se raportează este acelaşi. Chiar dacă latura penală se raportează la cuantumul prejudiciului de la data săvârşirii faptei, iar latura civilă, la cuantumul acestuia de la data soluţionării acţiunii civile, cauza prejudiciului este aceeaşi, stabilirea lui în cadrul urmăririi penale şi, ulterior, în cel al cercetării laturii civile, având la baza constatările inspectorilor fiscali:
“25 …Din această perspectivă Curtea apreciază că trebuie distins între latura penală şi latura civilă a procesului penal. …
26. În ceea ce priveşte prejudiciul ce interesează în soluţionarea laturii penale a procesului în cazul săvârşirii unei infracţiuni de evaziune fiscală, Curtea apreciază că, în general, acesta este constatat de către organele fiscale prin actele de control pe care le întocmesc, iar, ulterior, acesta este stabilit prin raportul de constatare fiscală sau raportul de expertiză contabilă/fiscală. Totodată, în baza probelor, instanţa de judecată se va pronunţa asupra existenţei şi întinderii acestuia. Curtea reţine că există posibilitatea ca prejudiciul ce va fi stabilit de instanţa de judecată prin soluţionarea acţiunii civile să fie superior prejudiciului stabilit în cursul urmăririi penale – cu incidenţă şi asupra laturii penale a procesului -, deoarece, în intervalul de timp cuprins între finalizarea fazei de urmărire penală şi pronunţarea unei soluţii definitive în cauză, prejudiciul va spori prin adiţionarea dobânzilor şi penalităţilor de întârziere.”
Deşi vorbim de un acelaşi prejudiciu, contribuabilul este pus în faţa unei situaţii inedite din perspectiva mijloacelor pe care le are la dispoziţie pentru a-l supune atenţiei unei instanţe:
– Din perspectivă penală, contribuabilul are posibilitatea să atace măsurile asiguratorii ce vizează acoperirea prejudiciului,
– Din perspectivă fiscală, contribuabilul are doar posibilitatea de a acoperi prejudiciul, voit sau nu.
2. Evoluţia procedurii penale spre recunoaşterea dreptului de a ataca măsurile asiguratorii dispuse de procuror sau de instanţă
Curtea Constituţională a României a detaliat de curând faptul că o persoană fizică sau juridică ce este subiect al unei urmăriri penale, are dreptul de a ataca orice act al procurorului sau al instanţei, inclusiv cel prin care se adoptă măsuri asiguratorii. Până la Decizia CCR nr. 24/2016, dacă în cursul urmăririi penale procurorul decidea instituirea unor sechestre asiguratorii asupra unor bunuri mobile sau imobile ale învinuitului sau inculpatului, acesta nu avea nicio posibilitate de a ataca măsura dispusă. Tot ceea ce putea ataca era modul în care erau aduse la îndeplinire măsurile organelor de cercetare penală, dar nu şi legalitatea măsurii însăşi.
Prin Decizia 24/2016, CCR a statuat extem de clar că „30. În lipsa asigurării unui control judecătoresc eficient asupra măsurii de indisponibilizare a bunurilor în cursul unui proces penal, statul nu îşi îndeplineşte obligaţia constituţională de a garanta proprietatea privată persoanei fizice/juridice.”.
Pentru a ajunge la această concluzie, CCR a observat că orice măsură asiguratorie are ca efect indisponibilizarea bunurilor persoanei afectate, efect ce restrânge dreptul de proprietate privată al acesteia. Orice restrângere a dreptului de proprietate privată, ca drept fundamental, trebuie să fie limitată şi proporţională. Verificarea condiţiilor în care se poate limita un drept fundamental este atributul exclusiv al instanţei, iar limitarea accesului la instanţă ar constitui o încălcare suplimentară a drepturilor fundamentale.
Urmare a raţionamentului din Decizia 24/2016, Guvernul României a adoptat Ordonanţa de Urgenţă a Guvernului nr. 18/2016 prin care a modificat Codul de procedură penală în sensul instituirii unei proceduri de control a măsurilor asiguratorii adoptate de procuror sau de instanţă în cadrul procedurii penale.
3. Drepturile câștigate în planul procedurii penale sunt anulate în cel al procedurii fiscale
În situaţia cercetării infracţiunilor de evaziune fiscală, statul are la dispoziţie două căi procedurale distincte de determinare şi recuperare a prejudiciului de la persoanele ce se fac vinovate: procedura fiscală şi procedura penală.
Ce se întâmplă în situaţia, cea mai des întâlnită, în care procedura fiscală este demarată prima, iar organele fiscale sesizează procurorii în urma unor controale fiscale? Vom vedea mai jos că nu se întâmplă nimic. Procedura fiscală merge mai departe, emiţându-se acte executorii care afectează patrimoniul contribuabilului. Cu toate acestea, ea merge mai departe numai pentru inspectorii fiscali, deoarece contribuabilul nu poate ataca actele emise de aceştia până la finalizarea cercetărilor penale.
Consecinţa este că, în cursul cercetării penale, alte autorităţi ale statului execută patrimoniul învinuitului/ inculpatului sau părţii responsabile civilmente, înainte şi fără a se putea analiza situaţia acestuia de vreo instanţă penală sau de contencios administrativ.
Codul de procedură fiscală interacţionează cu procedura penală în două momente:
– Cel în care inspectorii fiscali transmit organelor de cercetare penală bănuielile lor cu privire la existenţa unor fapte de evaziune fiscală, şi
– Cel în care organul de soluţionare a contestaţiei decide suspendarea contestaţiei administrative până la finalizarea cercetărilor penale.
Acestă interacţiune limitată conduce la următoarele efecte:
i. Procedura fiscală continuă prin emiterea Raportului de inspecţie fiscală şi a Deciziei de impunere ce trebuie executată în perioada următoare, contribuabilii având maxim 30 de zile de la data comunicării,
ii. Dacă contribuabilul nu este de acord cu analiza inspectorilor este obligat să formuleze contestaţie administrativă, singura procedură prin care poate ataca fondul constatărilor inspectorilor fiscali.
iii. Organul însărcinat cu soluţionare contestaţiei suspendă acestă procedură invocând principiul penalul ţine în loc civilul, până la finalizarea cercetărilor penale.
iv. Executarea deciziei de impunere, chiar dacă este contestată, merge mai departe, executorii fiscali putând ajunge rapid la vânzarea la licitaţie a bunurilor învinuitului sau inculpatului.
v. Se recuperează astfel întregul prejudiciu al statului, anterior oricărei analize de către vreo instanţă a constatărilor inspectorilor fiscali.
La finalul urmăririi penale – ce poate interveni la o distanţă de câţiva ani – , procurorul sau instanţa poate ajunge la concluzia:
– Vinovăţiei inculpatului, situaţie în care statul va fi încântat pentru că a reuşit să recupereze prejudiciul încă de la începutul procedurii, sau
– Nevinovăţiei inculpatului/învinuitului sau inexistenţei răspunderii persoanei responsabile civilmente, situaţie în care contribuabilul executat, dacă mai există şi nu a fost radiat până atunci, va avea dreptul de a încerca să recupereze prejudiciul.
4. Calea procedurală de recuperare a prejudiciului ar trebui să fie clar determinată şi unică
Raţionamentul CCR din Decizia 24/2016 se aplică indiferent de forma pe care o iau măsurile prin care se indisponibilizează bunurile persoanei urmărite penale.
Atâta timp cât măsura se ia după sesizarea organelor penale, fie că se adoptă un sechestru de către procuror sau de către instanţă, fie că inspectorii fiscali emit o decizie de impunere executorie, efectul este acelaşi: după sesizarea organelor de urmărire penală se indisponibilizează bunurile învinuitului/inculpatului sau persoanei responsabile civilmente.
CCR în Decizia 24/2016 aminteşte că indisponibilizarea înseamnă restrângere a dreptului de proprietate şi că orice restrângere trebuie să poată fi supusă atenţiei unei instanţe pentru a i se verifica legalitatea.
În practică, aplicarea principiilor stabilite de CCR ar trebui să conducă la suspendarea/abandonarea uneia dintre proceduri, deoarece existenţa ambelor proceduri cauzează imposibilitatea verificării legalităţii măsurilor:
1. Dacă prevalează principiul electa una via…, atunci, în astfel de situaţii, organele de cercetare penală nu ar mai trebui să aibă competenţa de a determina şi executa/asigura executarea prejudiciului, aspectele patrimoniale ale posibilelor infracţiuni rămânând în sfera contenciosului fiscal. În acest caz, organul de soluţionare a contestaţiei nu ar mai avea dreptul să suspende contestaţia.
2. Dacă prevalează principiul penalul ţine în loc civilul, atunci inspectorii fiscali, în momentul în care se sesizează organele de cercetare penală, ar trebui să suspende orice procedură de control, să nu emită actele administrativ-fiscale executorii şi să lase cercetarea penală să-şi continue cursul.
Alegerea unuia dintre cele două principii este numai a legiuitorului, însă CCR îl poate obliga pe acesta să facă alegerea, într-un sens sau în altul.
Menţinerea acestei situaţii încalcă atât dreptul de proprietate, cât şi dreptul de acces la un tribunal, determinând contribuabilii să prefere să fie cercetaţi penal mai întâi pentru a beneficia de garanţii procesuale care, în procedură fiscală, lipsesc.
Avocat George Trantea
NICULEASA LAW OFFICE
- Flux integral: www.juridice.ro/feed
- Flux secţiuni: www.juridice.ro/*url-sectiune*/feed
Pentru suport tehnic contactaţi-ne: tehnic@juridice.ro
