Dreptul Uniunii EuropeneDrept constituţionalDrept civilCyberlaw
BusinessAchiziţii publiceAfaceri transfrontaliereAsigurăriBankingConcurenţăConstrucţiiCorporateComercialEnergieFiscalitateFuziuni & AchiziţiiGamblingHealth & PharmaInfrastructurăInsolvenţăMedia & publicitatePiaţa de capitalProprietate intelectualăTelecom
ProtectiveData protectionDreptul familieiDreptul munciiDreptul sportuluiProtecţia consumatorilorProtecţia mediului
LitigationArbitrajContencios administrativContravenţiiDrept penalMediereProcedură civilăRecuperare creanţe
 
Fiscalitate
DezbateriCărţiProfesionişti
D&B DAVID SI BAIAS
 
Print Friendly, PDF & Email

Răspunderea contravențională în procedura prezentării de înscrisuri la cererea organului fiscal
29.06.2017 | Liviu-Ioan ARMANU


Prin intermediul art. 336 alin. 1) lit. c) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală[1], a fost incriminată contravențional fapta constând în „nerespectarea de către contribuabil/plătitor, precum și de către persoanele cu care acesta are sau a avut raporturi economice sau juridice a obligației de a pune la dispoziția organului fiscal registre, evidențe, documente de afaceri și orice alte înscrisuri la locul indicat de organul fiscal potrivit art. 64″.

Scopul incriminării contravenționale rezidă în asigurarea derulării în condiții optime a controlului fiscal, acesta fiind definit ca „totalitatea activităților efectuate de organele fiscale pentru verificarea modului de îndeplinire de către contribuabil/plătitor a obligațiilor prevăzute de legislația fiscală și contabilă”. În acest context, prerogativa organului fiscal de a verifica înscrisurile deținute de diferite persoane, în scopul stabilirii stării de fapt relevante pentru impunere, reprezintă o condiție sine qua non a exercitării atribuțiilor de autoritate publică în raportul juridic fiscal. De asemenea, prin intermediul prevederilor art. 10 și art. 64 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, în sarcina contribuabilului/plătitorului, s-au instituit obligații de cooperare și de prezentare a înscrisurilor, la cererea organului fiscal.

Răspunderea contravențională este condiționată de o calitate specială a făptuitorului, astfel încât se poate afirma că subiectul activ este unul calificat. Așadar, poate răspunde contravențional în temeiul art. 336 alin. 1) lit. c) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală doar persoana fizică ori juridică care are una dintre următoarele calități: contribuabil, plătitor ori persoană care are sau a avut raporturi economice sau juridice cu plătitorul sau contribuabilul.

În acest sens, art. 1 pct. 4 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală definește noțiunea de contribuabil ca fiind „orice persoană fizică, juridică sau orice altă entitate fără personalitate juridică, ce datorează, conform legii, impozite, taxe și contribuții sociale”. De asemenea, pct. 35 al aceluiași articol definește noțiunea de plătitor ca fiind „persoana care, în numele contribuabilului, conform legii, are obligația de a plăti sau de a reține și de a plăti ori de a colecta și plăti, după caz, impozite, taxe și contribuții sociale. Este plătitor și sediul secundar obligat, potrivit legii, să se înregistreze fiscal ca plătitor de salarii și de venituri asimilate salariilor”.

Noțiunile de raporturi economice sau juridice au o conotație extrem de vastă. Spre exemplu, au aptitudinea de a răspunde contravențional pentru o eventuală omisiune de prezentare a unor înscrisuri persoane care au încheiat contracte cu plătitorul sau contribuabilul ori care au achiziționat sau vândut bunuri de la/către acesta.

Nu vor răspunde contravențional pentru o eventuală omisiune de prezentare a unor înscrisuri soțul/soția și rudele ori afinii contribuabilului/plătitorului, până la gradul al treilea inclusiv, întrucât aceste categorii de persoane pot refuza cererea organului fiscal, conform art. 66 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală. Pe de altă parte, aceleași persoane vor răspunde contravențional dacă omisiunea prezentării va viza documente care au relevanță pentru îndeplinirea propriilor obligații fiscale.

De asemenea, au aptitudinea legală de a răspunde contravențional, în temeiul art. 336 alin. 1) lit. c) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, preoții, avocații, notarii publici, consultanții fiscali, executorii judecătorești, auditorii, experții contabili, medicii și psihoterapeuții, întrucât aceștia nu sunt exceptați de la obligația prezentării de înscrisuri, având doar dreptul de a refuza furnizarea de informații, conform art. 67 din același act normativ.

Totuși, situația expusă anterior necesită unele nuanțări de natură a facilita delimitarea între o eventuală conduită licită și una ilicită, în privința acestor categorii de persoane. Astfel, persoanele în cauză nu vor răspunde contravențional dacă refuză prezentarea unor înscrisuri care conțin informații rezultate din activitățile specifice pe care le prestează în beneficiul clientului, cum ar fi datele referitoare la consultanța juridică ori fiscală acordată clientului, chestiunile și situațiile expuse de client și asupra cărora au fost solicitate soluții de specialitate ori date referitoare la starea de sănătate sau tratamente urmate de pacient.

O eventuală răspundere contravențională a acestor categorii de persoane ar putea fi antrenată în cazul omisiunii prezentării, la solicitarea organului fiscal, a unor înscrisuri care conțin informații cu relevanță fiscală, dar care nu sunt rezultate din activitățile specifice profesiilor enumerate. Spre exemplu, un auditor va avea obligația punerii la dispoziția organului fiscal a unei facturi existente în evidența financiar-contabilă a contribuabilului/plătitorului, dar nu va putea fi sancționat contravențional pentru omisiunea prezentării raportului de audit întocmit la respectivul contribuabil ori plătitor. În mod similar, un consultant fiscal va avea obligația punerii la dispoziția organului fiscal a unui jurnal pentru cumpărări  al contribuabilului/plătitorului, dar nu va avea obligația furnizării raportului de consultanță întocmit la solicitarea acestuia.

Soluția prezentată anterior este de natură a asigura aplicarea prevederilor legale în litera și spiritul lor, orice altă interpretare fiind de natură a lipsi de efect dispoziția sancționatorie sau de a încălca obligația păstrării secretului profesional, după caz. Spre exemplu, dacă s-ar admite că persoanele prevăzute la art. 67 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală nu au obligația prezentării niciunui înscris primit de la un client, s-ar ajunge la situația în care organul fiscal ar fi blocat în orice tentativă de verificare a acestora, întrucât un contribuabil de rea-credință va putea preda în păstrarea unui expert contabil sau a unui avocat întreaga sa evidență financiar-contabilă și se va putea prevala de faptul că eventualele documente solicitate nu se află în posesia sa. Pe de altă parte, dacă s-ar admite că persoanele enumerate la art. 67 au obligația punerii la dispoziția organului fiscal a oricărui înscris referitor la relația profesională cu un client, s-ar încălca obligația acestora de păstrare a secretului profesional, precum și caracterul confidențial al relației dintre consultant și beneficiar, iar, în unele cazuri, s-ar putea periclita dreptul la apărare al contribuabilului într-un eventual proces penal ori dreptul la viață privată.

Elementul material al faptei contravenționale analizate constă într-o omisiune a contribuabilului de a pune la dispoziția organului fiscal registre, evidențe, documente de afaceri și orice alte înscrisuri la locul indicat de acesta potrivit art. 64. Astfel, neîndeplinirea obligației poate lua forma unui refuz explicit al contribuabilului, care nu prezintă înscrisurile la data, ora și locul precizate de organul fiscal, transmițând în mod clar că își asumă această conduită și ea nu este rezultatul unor împrejurări care l-ar pune în imposibilitatea respectării prevederilor legale. De asemenea, fapta contravențională poate fi comisă și printr-un refuz implicit al contribuabilului de a prezenta înscrisurile solicitate, acesta neîndeplinindu-și obligația legală și neoferind o justificare a conduitei sale.

O condiție esențială pentru antrenarea răspunderii contravenționale constă în împrejurarea ca făptuitorul să dețină respectivul înscris, astfel încât să fie în măsură a-l prezenta. Nu prezintă relevanță numărul documentelor sau titlul cu care acestea sunt deținute.

Fapta contravențională se consideră consumată în momentul neîndeplinirii obligației de prezentare a înscrisurilor, la termenul și locul precizate de organul fiscal, chiar dacă făptuitorul își îndeplinește obligația ulterior, cu întârziere. Această precizare este utilă în cazul controlului inopinat, când organul fiscal este abilitat să verifice de îndată înscrisurile relevante, fără anunțarea în prealabil a entității în cauză.

Sub aspect temporal, dacă neîndeplinirea obligației de prezentare a înscrisurilor depășește termenul de 15 zile de la somație, fapta va fi cercetată ca infracțiune, conform art. 4 din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale[2].

Modul de solicitare a înscrisurilor prezintă relevanță în primul rând sub aspectul probațiunii. Astfel, pentru a fi în măsură să pretindă persoanelor fizice sau juridice îndeplinirea obligației legale de prezentare a înscrisurilor, organul fiscal va trebui să poată proba faptul că a solicitat acest lucru și că subiecții de drept au luat la cunoștință cerința formulată. În acest sens, organul fiscal va trebui să procedeze, de regulă, la transmiterea unei solicitări scrise, prin poștă sau prin alt mijloc de comunicare la distanță, care să furnizeze dovada primirii de către destinatar. De asemenea, organul fiscal va putea formula cerința și prin actul de control comunicat contribuabilului sau chiar verbal, ultima modalitate fiind specifică verificărilor inopinate.

Legea acordă autorității un drept de opțiune cu privire la locația în care urmează a fi prezentate documentele legale, stabilind că „organul fiscal poate solicita punerea la dispoziție a înscrisurilor la sediul său ori la domiciliul fiscal al persoanei obligate să le prezinte”. De asemenea, există și o serie de prevederi cu caracter special, care completează sau derogă de la regula generală.

În acest sens, prin dispozițiile art. 125 alin. 1) și 2) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, se instituie reguli speciale aplicabile inspecției fiscale: „Inspecția fiscală se desfășoară, de regulă, în spațiile de lucru ale contribuabilului/plătitorului. Contribuabilul/Plătitorul trebuie să pună la dispoziție un spațiu adecvat, precum și logistica necesară desfășurării inspecției fiscale. Dacă nu există sau nu poate fi pus la dispoziție un spațiu de lucru adecvat pentru derularea inspecției fiscale, atunci activitatea de inspecție se poate desfășura la sediul organului fiscal sau în orice alt loc stabilit de comun acord cu contribuabilul/plătitorul.

În procedura verificării situației fiscale personale, potrivit art. 140 alin. 3) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, locul prezentării de înscrisuri este stabilit, cu titlu de principiu, la sediul organului fiscal. La cererea contribuabilului, locul prezentării de înscrisuri poate fi stabilit la domiciliul acestuia ori la domiciliul/sediul persoanei care îi acordă asistență de specialitate sau juridică.

De asemenea, având în vedere particularitățile controlului antifraudă, care se derulează în mod operativ și inopinat, art. 6 alin. 2) lit. c) din OUG nr. 74/2013 privind unele măsuri pentru îmbunătăţirea şi reorganizarea activităţii Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, precum şi pentru modificarea şi completarea unor acte normative[3], stabilește o competență  specială a inspectorilor antifraudă din cadrul Direcției Generale Antifraudă Fiscală, aceștia având dreptul „să verifice legalitatea activităţilor desfăşurate, existenţa şi autenticitatea documentelor justificative în activităţile de producţie şi prestări de servicii ori pe timpul transportului, depozitării şi comercializării bunurilor şi să aplice sigilii pentru asigurarea integrităţii bunurilor”.

Astfel, rezultă că prezentarea înscrisurilor va putea fi solicitată contribuabilului în toate locurile în care se derulează activitățile economice respective, precum și pe căile de comunicație. Este evident că înscrisurile care pot fi solicitate de către inspectorii antifraudă vor fi cele specifice a fi deținute în locațiile verificate. Spre exemplu, pe timpul transportului mărfurilor pe căi de comunicație rutiere, inspectorii antifraudă sunt abilitați să solicite, iar contribuabilul este obligat să prezinte, documente care atestă proveniența bunurilor și destinația acestora, precum avize de însoțire a mărfii, facturi, scrisori de transport sau altele asemenea. În aceeași situație, nu vor putea fi solicitate de către organul fiscal înscrisuri care, prin natura lor, nu sunt destinate a fi păstrate la bordul unui autovehicul, în această categorie intrând documente precum jurnale pentru cumpărări, jurnale pentru vânzări sau balanțe de verificare.

Pentru existența contravenției, nu este necesar ca făptuitorul să cauzeze un prejudiciu material efectiv sau să blocheze definitiv și iremediabil controlul fiscal, urmarea conduitei sale constând doar în perturbarea activității autorității publice competente, respectiv în întârzierea verificărilor. În cazul verificărilor inopinate, întârzierea verificărilor echivalează cu o compromitere a caracterului inopinat al controlului, respectiv cu punerea organului fiscal în imposibilitatea surprinderii eventualelor neregularități care nu pot fi depistate altfel.

Răspunderea contravențională va exista doar în situația în care făptuitorul acționează cu intenție sau din culpă, respectiv în una dintre următoarele situații: făptuitorul prevede rezultatul faptei sale, urmărind producerea lui prin săvârşirea acelei fapte; făptuitorul prevede rezultatul faptei sale şi, deşi nu-l urmăreşte, acceptă posibilitatea producerii lui; făptuitorul prevede rezultatul faptei sale, dar nu-l acceptă, socotind fără temei că el nu se va produce; făptuitorul nu prevede rezultatul faptei sale, deşi trebuia şi putea să îl prevadă.

Spre deosebire de contravenția analizată, fapta prevăzută de art. 4 din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale va constitui infracțiune doar dacă este comisă cu intenție directă, persoana fizică sau juridică trebuind să acționeze în scopul sustragerii de la efectuarea verificărilor.

Sub aspectul tratamentului sancționator, art. 336 alin. 2) lit. a) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală prevede amenda contravențională de la 25.000 lei la 27.000 lei, în cazul făptuitorilor care sunt încadrați în categoria contribuabililor mijlocii și mari, respectiv amenda de la 6.000 lei la 8.000 lei, în cazul celorlalte persoane fizice și juridice.

În conformitate cu prevederile art. 338 alin. 3) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, contravenientul are dreptul de a achita, pe loc sau în termen de 48 de ore de la data comunicării procesului-verbal, jumătate din minimul amenzii.

De asemenea, organul fiscal și instanța de judecată, după caz, pot aplica sancțiunea contravențională a avertismentului, în cazul în care se apreciază că împrejurările comiterii faptei și circumstanțele personale ale făptuitorului justifică o astfel de decizie.

Conform art. 11 alin. 1) din OG nr. 2/2001 privind regimul juridic al contravențiilor[4], caracterul contravenţional al faptei va fi înlăturat în cazul legitimei apărări, stării de necesitate, constrângerii fizice sau morale, cazului fortuit, iresponsabilităţii, beţiei involuntare complete, erorii de fapt, precum şi infirmităţii, dacă are legătură cu fapta săvârşită. Legiuitorul a stabilit o competență exclusivă a instanței de judecată în constatarea acestor cauze de înlăturare a caracterului contravențional al faptei, astfel încât agentul constatator nu poate renunța la sancționare pe motivul incidenței uneia dintre situațiile expres enumerate.

În concluzie, se poate afirma că prezentarea de înscrisuri reprezintă deopotrivă un drept și o obligație a contribuabilului în relația cu organul fiscal, cunoașterea prevederilor legale care reglementează această procedură fiind de natură asigura un just echilibru între interesul autorității publice și cel al contribuabilului, ca părți ale raportului juridic fiscal.


[1] Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, publicată în M. Of. nr. 547 din 23 iulie 2015, cu modificările și completările ulterioare;
[2] Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale, publicată în M. Of. nr. 672 din 27 iulie 2005, cu modificările și completările ulterioare;
[3] OUG nr. 74/2013 privind unele măsuri pentru îmbunătăţirea şi reorganizarea activităţii Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, precum şi pentru modificarea şi completarea unor acte normative, publicată în M. Of. nr. 389 din 29 iunie 2013, cu modificările și completările ulterioare;
[4] OG nr. 2/2001 privind regimul juridic al contravențiilor, publicată în M. Of. nr. 410 din 25 iulie 2001, cu modificările și completările ulterioare.


Liviu-Ioan Armanu

Newsletter JURIDICE.ro
Youtube JURIDICE.ro
Instagram JURIDICE.ro
Facebook JURIDICE.ro
LinkedIn JURIDICE.ro

Aflaţi mai mult despre , , ,
JURIDICE.ro utilizează şi recomandă SmartBill pentru facturare.

Puteţi publica şi dumneavoastră pe JURIDICE.ro. Publicăm chiar şi opinii cu care nu suntem de acord. Publicarea nu semnifică asumarea de către noi a mesajului. JURIDICE.ro este o platformă de exprimare. Pentru a publica vă rugăm să citiţi Condiţiile de publicare şi să ne scrieţi la adresa redactie@juridice.ro!

Lasă un răspuns

Acest sit folosește Akismet pentru a reduce spamul. Află cum sunt procesate datele comentariilor tale.

Important: Descurajăm publicarea de comentarii defăimatoare. Vor fi validate doar comentariile care respectă Politica JURIDICE.ro şi Condiţiile de publicare.

CariereEvenimenteProfesioniştiRLWCorporate