Începutul toamnei vine din nou cu modificări aduse peste noapte Codului de procedură fiscală
2 septembrie 2022 | Dan DASCĂLU, Mihail BOIAN
Dan Dascălu
Mihail Boian
Sfârșitul vacanței parlamentare de vară nu putea să nu aducă cu sine, și în acest an, o modificare fulger a Codului de procedură fiscală, care să vină și să treacă la fel de rapid, dar nu de neglijat, ca o ploaie de vară.
Proiectul de modificare a Codului de procedură (”Proiectul de OG”) a fost emis în baza legii de delegare legislativă, fiind pus în dezbatere publică prin publicarea pe site-ul Ministerului de Finanțe în data de 25.08.2022, fiind conform informațiilor publice disponibile, discutat în în ședința de Guvern din 31.08.2022, urmând a intra în vigoare după publicarea sa în Monitorul oficial.
Cum timpul pus la dispoziția mediului de afaceri și a societății în general pentru analizarea modificărilor legislative propuse a fost din nou unul extrem de scurt, după cum observăm că ne-au obișnuit deja autoritățile noastre din acest domeniu, nu a fost practic posibilă o dezbatere publică consistentă și de substanță a acestora. Cum unele dintre aceste modificări sunt în opinia noastră extrem de importante din perspectivă practică, merită abordate chiar post-factum, astfel încât vom prezenta sintetic câteva observații asupra lor.
Clarificări benefice
Proiectul de OG aduce anumite clarificări punctuale și binevenite din perspectivă practică în special în privința suspendării termenului de prescripție dreptului de a stabili obligații fiscale în situația decesului contribuabilului, reglementarea colaborării cu organul fiscal prin mijloace electronice de comunicare la distanță care oricum era utilizată deja în practica inspecțiilor fiscale, dar și clarificarea efectelor realizării unei sesizări penale asupra inspecției fiscale în curs, respectiv, limitarea încetării inspecției doar în privința obligațiilor fiscale care fac obiectul sesizării. Așa cum bine știm, este preferabilă reglementarea la nivel de detaliu a diferitelor ipoteze vizate de lege, în loc de a lăsa subiectelor raportului juridic să le deducă pe cale de interpretare consecințele, în special atunci când în practică s-au observat dificultăți în aplicarea textelor legale.
Alte modificări de interes vizează indicarea expresă a structurii specializate de soluționare a contestațiilor drept organ fiscal căruia trebuie să îi fie comunicată opțiunea contribuabilului de a merge în instanță în cazul în care contestația nu este soluționată în termenul prevăzut de lege, o modificare utilă tocmai din perspectiva consecințelor juridice pe care o asemenea comunicare ar trebui să o producă (i.e. încetarea procedurii de soluționare a contestației), în practică înregistrându-se deficiențe în această privință.
De asemenea, utile din punctul nostru de vedere sunt și referirile exprese în lege la masa credală atunci când este reglementată ordinea stingerii pentru debitorii care se află sub incidenţa legislaţiei privind insolvenţa, alinierea legislației procedurale fiscale cu competențele Autorității Vamale Române în contextul reorganizării acesteia, precum clarificările aduse în materia eșalonării.
Nu în ultimul rând, Proiectul de OG aduce anumite clarificări legislative în privința soluției respingerii contestației fiscale, precum și a deciziei de soluționare care nu au un real impact, în substanță, asupra instituției contestației. Acestea vizează pe de o parte, reglementarea aspectelor legate de menționarea în decizia de soluționare că este posibilă și o respingere în totalitate sau în parte a contestației, iar nu doar o asemenea admitere, ipoteză în care urmează a se și confirma, după caz, în totalitate sau în parte actul administrativ fiscal, iar pe altă parte, se elimină mențiunea caracterului definitiv al deciziei de soluționare în sistemul căilor de atac administrative, față de introducerea anterioară în Cod prin Legea nr.295/2020 a procedurii re-examinării deciziei de soluționare.
Aspecte criticabile din modificările propuse
În primul rând, eliminarea termenului de 15 zile în care actele administrativ fiscale comunicate de organele fiscale prin SPV ca dată la care aceste acte se considerau a fi comunicate și înlocuirea acestuia cu data punerii la dispoziție a actelor prin intermediul mijloacelor electronice de comunicare la distanță. Chiar dacă Ordinul preşedintelui ANAF nr. 1090/2022 face în continuare referire la termenul de 15 zile, apreciem că această modificare va genera discuții și interpretări divergente în practică, iar organele fiscale ar putea considera actele comunicate la data încărcării acestora în SPV și, deci, punerii la dispoziția contribuabililor. În contextul în care sunt de notorietate deficiențele de ordin tehnic care persistă încă atât la nivelul contribuabililor, dar mai ales la nivelul organelor fiscale în privința utilizării mijloacelor electronice de comunicare la distanță, apreciem că eliminarea termenului de 15 zile este prematură și va genera un efect exact invers decât cel urmărit de către organele fiscale respectiv, dispute și litigii cu contribuabilii legate de data comunicării actelor, cu impact direct în colectarea obligațiilor fiscale.
În al doilea rând, un impact deosebit asupra mediului de afaceri îl va avea extinderea duratei de efectuare a inspecției fiscale pentru contribuabilii nerezidenți de la 45 zile la 180 de zile, deci de 4 ori.
Nota de fundamentare nu cuprinde statistici cu privire la durata medie a controalelor derulate la companiile nerezidente sau cu privire la perioadele de timp necesare, în mod obișnuit, pentru obținerea de informații din alte state. În schimb, aceasta face referire la o serie de motive care constituie, după cum menționează chiar inițiatorul proiectului de act normativ, cazuri de suspendare a inspecției fiscale și care, prin natura lor, nu afectează durata unei inspecții fiscale. Aceasta întrucât intervenirea unui caz de suspendare prelungește automat durata actului de control de control de 45 zile în aceeași măsură în care o prelungește pe cea a unui control de 180 zile, respectiv, până la data încetării motivului care a generat suspendarea, astfel încât un asemenea motiv nu explică în niciun fel această majorare.
Pe de altă parte, indiferent de durata controlului fiscal, lipsa documentelor sau informațiilor din partea contribuabililor nerezidenți sau nevoia de alte informații de la alte autorități atrage în mod direct imposibilitatea derulării controlului – fie că vorbim de 45 zile sau de 180 zile – și suspendarea automată acestuia sau, în caz de expirare a termenelor maxime de suspendare, atrage estimarea obligațiilor fiscale în baza documentelor disponibile.
De altfel, este general cunoscută practica inspectorilor fiscali de a depăși termenul maxim prevăzut de lege în derularea inspecțiilor fiscale, astfel încât, în practică oricum termenul în care inspecțiile fiscale erau finalizate se apropiau de dublul maximului prevăzut de lege – i.e. 90 zile în cazul nerezidenților. Astfel, ne așteptăm ca majorarea duratei inspecției fiscale cu 4 ori nu va conduce la finalizarea acestora în 180 zile, ci în realitate, la prelungirea acestora la 360 zile, deci de 8 ori mai mare decât în prezent.
Astfel, chiar dacă s-ar considera că activitatea unei companii nerezidente poate fi – așa cum se menționează în Nota de fundamentare – una mai complexă, din perspectiva probării tranzacțiilor derulate, decât cea a unui contribuabil mic sau mijlociu, apreciem că o măsură rezonabilă ar fi putut constitui cel mult dublarea duratei inspecției, adică, prelungirea ei la 90 zile.
În al treilea rând, proiectul de lege aduce anumite clarificări cu privire la finalizarea controlului derulat de Direcția Generală Antifraudă în privința punctului de vedere al contribuabilului și a impactului acestuia asupra constatărilor inspectorilor antifraudă.
Deși salutăm pe deplin aceste modificări în condițiile în care, conform reglementării actuale, este greu de înțeles ce relevanță practică ar mai avea depunerea punctului de vedere după finalizarea controlului fiscal și întocmirea procesului verbal, apreciem că maniera redactării acestor clarificări este inexactă și susceptibilă de interpretări și aplicare arbitrară din partea organelor de control.
Pe de o parte, apreciem că inserarea sintagmei ”dispune măsurile necesare” ca și acțiuni pe care le va întreprinde conducătorul structurii în caz de refacere a controlului nu răspunde criteriilor de predictibilitate și previzibilitate prevăzute de normele de tehnică legislativă care ar trebui să guverneze aceste modificări. Aceasta întrucât caracterul generic al mențiunii nu permite destinatarilor legii, fie că vorbim de organele fiscale sau de contribuabili, să cunoască, în concret, care va fi conduita de urmat în cadrul refacerii controlului fiscal, lăsând o marjă de apreciere mult prea largă, la marginea arbitrariului (i.e. practic, cam tot ce ar vrea). Totodată, fiind vorba despre o procedură de refacere – care este deja reglementată ca model de derulare de legea procedurală pentru inspecția fiscală -, apreciem că o soluție clară și predictibilă ar fi inserarea unei mențiuni similare și pentru controlul antifraudă, în sensul că refacerea controlului se va efectua cu privire la aceeași perioadă și aceleași tranzacții.
Pe de altă parte, nici cea de-a doua modificare legată de efectele punctului de vedere al contribuabilului nu este clară. Textul legal face referire la faptul că acesta ”se valorifică de către organele competente”, fără procedura valorificării și respectiv organele competente să fie definite de Codul de procedură fiscală sau măcar să poată fi identificate prin trimiteri legislative corespunzătoare. Apreciem, astfel, că și această sintagmă va da naștere unor interpretări diferite și, deci, la dispute fiscale între părțile implicate, în ciuda faptului că instituția punctului de vedere este cunoscută legii procedurale în privința inspecției fiscale, modul în care este formulat acest text legislativ lăsând loc oricărei posibile interpretări și aplicări în practică din partea organelor Statului, de natură a genera un climat de incertitudine pentru contribuabili sau chiar, în ipoteze extreme, să aibă aptitudinea de a induce cel puțin o aparență de intimidare. Se impune, astfel, eliminarea acestei sintagme și înlocuirea ei cu o dispoziție clară care să reflecte faptul că, similar punctului de vedere la raportul de inspecție fiscală, punctul de vedere la procesul-verbal și analiza inspectorilor antifraudă fac corp comun cu procesul-verbal.
Am trecut în revistă în această analiză principalele modificări legislative aduse de Proiectul de OG, urmând să vedem în ce măsură acestea se vor regăsi ca atare în Monitorul Oficial, urmând a reveni, dacă va fi cazul, cu comentarii asupra eventualelor alte aspecte ce ar merita discutate în privința lor. Ca și în alte ocazii, însă, nu putem să nu ne exprimăm speranța că se va putea relua într-o bună zi un dialog real și de substanță în cadrul procedurii de transparență legislativă, care să depășească stadiul curent al comunicării – derulate în ultimul moment și lipsită de orice eficiență practică -, degradat probabil și de efectele perioadei pandemice, astfel încât normele juridice promovate să fie dezbătute și anterior editării lor, iar nu doar post-factum.
Dan Dascălu – Avocat Partener D&B David și Baias
Mihail Boian – Avocat Partener D&B David și Baias
