Regimul juridic al cotei reduse de TVA în cazul vânzării de locuințe (II)
24 mai 2022 | Mădălina PASCU
Mădălina Pascu
In continuarea analizei Regimului juridic al cotei reduse de TVA in cazul vanzarii de locuinte (I) unde am examinat conditiile aplicarii cotei reduse de TVA vizand probleme juridice legate de persoana cumparatorului si titularul obligatiei de plata a TVA, de natura imobilului supus tranzactionarii, de suprafata acestuia si de interpretarea caracterului locuibil, in partea a doua a prezentarii, vor fi tratate problemele care in practica dau nastere celor mai complexe divergente de interpretare a normelor juridice care compun cadrul legal asupra temei de discutii, respectiv: conditia pragului valoric al pretului vanzarii, problema cotei de TVA din prisma stabilirii si achitarii pretului vanzarii intr-o moneda straina, stabilirea cotei de TVA in situatia pretului platit in rate in moneda straina sau nationala dar si problema pretului prin raportare la obiectul vanzarii, alaturi de aplicabilitatra cotei de TVA la achizitionarea unui loc de parcare.
4. Conditia pragului valoric al pretului tranzactiilor translative de proprietate
Interpretarea indeplinirii acestei conditii da nastere celor mai multe controverse in practica.
Textul de lege cuprins in art. 269 Cod Fiscal, stabileste doua praguri valorice ale pretului vanzarii de imobile astfel:
– suma de 450.000 lei, exclusiv TVA
– o suma de peste 450.000 lei dar mai mica de 700.000 lei, exclusiv TVA.
Este de mentionat sub acest aspect faptul ca de la implementarea legislativa a cotei reduse de TVA aplicabila vanzarii de locuinte si pana in prezent, acest prag valoric a suferit modificari asupra cuantumului si monedei utilizate de legiuitor ca reper.
Incepand cu data de 01.01.2022, legea da posibilitatea incadrarii in cota redusa de TVA pentru acele tranzactii translative de proprietate imobiliara, cu indeplinirea si a conditiilor anterior enuntate, daca pretul vanzarii nu depaseste suma de 450.000 lei, exclusiv TVA sau daca depaseste aceasta suma dar nu depaseste suma de 700.000 lei exclusiv TVA, diferenta intre cele doua praguri valorice fiind reprezentata de o conditie suplimentara adaugata tranzactiilor mai scumpe, respectiv aceea ca pentru o tranzactiei de peste 450.000 lei dar sub pretul de 700.000, cumparatorul sa beneficieze o singura data de aceasta micsorare de TVA.
Cu alte cuvinte, pentru vanzarile incadrate din punct de vedere al pretului in cel de-al doilea plafon valoric prevazut de lege, cumparatorul poate beneficia o singura data de cota redusa de TVA, chiar daca cumpara simultan sau succesiv mai multe imobile care ar indeplini toate celelalte conditii legale pentru reducerea de TVA.
Problema stabilirii si achitarii pretului vanzarii intr-o moneda straina.
Adesea in practica se obisnuieste ca vanzatorul si cumparatorul sa stabileasca pretul intr-o alta moneda decat leul, iar o valoare convertibila apropiata de pragul valoric superior stabilit de lege sa transforme obligatia de a plati TVA in cota standard, fata de cea redusa.
Conform art. 290 Cod Fiscal, pentru aceasta situatia se va aplica, pentru stabilirea incadrarii intre cotele de TVA, convertirea pretului exprimat in moneda straina in moneda nationala la cursul BNR sau a altei banci indicate contractual de parti.
De cele mai multe ori, in cazul achizitionarii unui bun viitor nefiind exclusa ipoteza nici pentru achizitia unui bun prezent, partile incheie un antecontract de vanzare-cumparare stabilind pretul si achitarea acestuia in euro sau alta moneda straina, neluand in calcul posibilitatea ca diferentele de curs valutar dintre momentul consimtirii asupra pretului si plata acestuia sa determine cresterea pretului peste pragurile valorice de mai sus.
In acest caz, cea mai buna solutie pentru a putea beneficia de cota redusa de TVA este ca pretul sa fie negociat, stabilit si ulterior platit in moneda nationala pentru a evita fluctuatiile acestuia raportate la eventuale modificari de curs valutar pana la achitarea integrala. Este adevarat ca stabilirea pretului in alta moneda decat cea nationala este aparent mai avantajoasa tinand cont ca pentru vanzator, plata in aceasta moneda nu ii poate aduce decat beneficii materiale suplimentare cu atat mai mult in situatia achitarii platii in rate iar pentru comparator avantajul poate fi reprezentat de evitarea pierderilor financiare rezultate din convertirea disponibilului banesc existent in moneda straina in lei, cel mai adesea neprofitabila datorita cursului de schimb valutar. Cu toate acestea, partile trebuie sa puna in balanta eventualele pierderi generate de convertirea monedei straine in moneda nationala pentru plata pretului si posibilitatea de a se adauga la pretul tranzactiei a unei cote suplimentare de TVA de 14% daca la momentul transferului de proprietate, din cauza instabilitatii cursurilor de schimb valutar, pretul va depasi pragul valoric legal pentru aplicarea cotei de 5%.
In situatia in care se opteaza totusi pentru plata pretului in moneda straina, pentru determinarea cotei de TVA aplicabile vanzarii, se va realiza operatiunea de convertire a monedei straine in moneda nationala la cursul BNR (sau a altei banci indicate de parti contractual) din ziua platii care de regula coincide cu ziua transferului dreptului de proprietate. Daca pretul in moneda straina convertit astfel in moneda nationala va depasi suma de 450.000 lei, respectiv de 700.000 lei, atunci cota de TVA aplicabila va fi de 19 % iar nu de 5%, indiferent cat ar fi valorat in lei pretul stabilit in euro sau alta moneda straina la data semnarii antecontractului ori chiar a contractului, daca plata se face ulterior.
Alta problema des intalnita in practica este aceea a pretului platit in rate in moneda straina sau nationala.
In cazul achitarii pretului in rate, pentru determinarea exigibilitatii TVA este important sa cunoastem data la care se realizeaza transferul dreptului de proprietate, acest moment determinand, conform art. 291 al. 4 Cod Fiscal, data livrarii corespunzatoare faptului generator care determina aplicabilitatea cotei de TVA. Astfel, daca transferul dreptului de proprietate are loc la momentul incheierii contractului, atunci prin raportare la acest moment se va stabili incadrarea pretului la una din cele doua cote de TVA existente. Daca in schimb, transferul dreptului de proprietate (livrarea bunului) are loc la o alta data, ulterioara semnarii contractului cu plata pretului in rate, devin incidente disp. art. 291 al. 5 Cod Fiscal care prevad ca: ” În cazul operațiunilor supuse sistemului TVA la încasare, cota aplicabilă este cea în vigoare la data la care intervine faptul generator, cu excepția situațiilor în care este emisă o factură sau este încasat un avans, înainte de data livrării/prestării, pentru care se aplică cota în vigoare la data la care a fost emisă factura ori la data la care a fost încasat avansul.”
Asadar, pentru aceasta din urma situatie, valoarea totala a tranzactiei in lei pentru determinarea TVA se va face pentru fiecare plata partiala in parte raportat la cursul de schimb din ziua fiecarei plati iar nu la cursul de schimb valutar corespondent ultimei plati sau platii celei mai insemnate, pentru intreaga valoare. In situatia in care se emite factura, momentul stabilirii cotei de TVA se raporteaza la data emiterii facturii.
Potrivit Normelor Metodologice, persoanele impozabile care livrează locuințe vor aplica cota de 5%, inclusiv pentru avansurile aferente acestor livrări, dacă din contractele încheiate rezultă că la momentul livrării vor fi îndeplinite toate condițiile impuse de art. 291 alin. (3) lit. c) din Codul fiscal. În situația în care avansurile au fost facturate prin aplicarea cotei standard de TVA, la livrarea bunului imobil se efectuează regularizările prevăzute la art. 291 alin. (6) din Codul fiscal în vederea aplicării cotei de 5%, dacă toate condițiile impuse de art. 291 alin. (3) lit. c) din Codul fiscal, astfel cum sunt detaliate și de prezentele norme metodologice, sunt îndeplinite la data livrării.
Rezulta ca in situatia indeplinirii conditiilor aplicarii cotei de TVA de 5%, avansul urmeaza a fi platit fie cu aplicarea cotei reduse, fie cu aplicarea cotei standard, urmand ca la transferul dreptului de proprietate, sa se faca regularizarea de TVA si pentru avansurile platite cu raportare la cota de TVA de 19%, atunci cand pragul valoric legal este respectat.
Este recomandabil ca mai ales in cazul in care pretul stabilit in moneda straina este apropiat de una dintre valorile-prag stabilite de lege, avansul sa fie achitat in cota standard de 19% deoarece este foarte posibil ca daca plata pretului se intinde pe o perioada considerabila de timp, la sfarsitul perioadei contractuale, cumparatorul sa fie nevoit sa achite nu numai diferenta de pret ramasa din pretul total al vanzarii dar si diferenta de TVA daca urmare a evolutiei cursului de schimb valutar, pretul nu se mai incadreaza in plafonul legal.
Concluzionand asupra situatiei pretului platibil in rate, stabilit in alta moneda decat cea nationala, este important de subliniat ca exista un risc pe care cumparatorii trebuie sa si-l asume mai ales pentru preturile apropiate de pragurile legale, si anume riscul ca fluctuatiile de curs valutar dintre momentul incheierii contractului si al platii efective, sa majoreze pretul, excluzand tranzactia de la incidenta cotei reduse de TVA.
Problema pretului prin raportare la obiectul vanzarii
Distinct de aspectele controversate analizate anterior, la indeplinirea conditiei pragului valoric, trebuie analizata indeplinirea cerintelor si din perspectiva situatiei in care obiectul vanzarii il reprezinta transferul dreptului de proprietate asupra unui imobil impreuna cu un loc de parcare sub/suprateran.
Daca anexele gospodaresti in notiunea carora legea include si locul de parcare, nu se iau in considerare pentru verificarea indeplinirii conditiei suprafetei imobilului pentru a carui vanzare se va datora TVA, situatia este diametral opusa in privinta stabilirii pretului total al vanzarii, ocazie cu care, Codul fiscal impune adaugarea la pretul vanzarii imobilului si a pretului anexelor gospodaresti, inclusiv a locului de parcare.
Astfel, anexele gospodaresti sunt definite de Legea nr. 50/1991 privind autorizarea executarii lucrarilor de constructii ca fiind: ” constructiile cu caracter definitiv sau provizoriu menite sa adaposteasca activitati specifice, complementare functiunii de locuire, care, prin amplasarea in vecinatatea locuintei, alcatuiesc impreuna cu aceasta, o unitate functionala disctincta”.
In interpretarea prevederilor fiscale de mai sus, cu titlu de exemplu, sunt considerate anexe gospodaresti: bucatariile de vara, grajduri, magazii, depozite, garaje, locuri de parcare, sere, piscine.
In acelasi timp, relevante pentru subiectul in discutie sunt si dispozitiile Normelor de aplicare ale Codului Fiscal, potrivit carora valoarea limita (n.n. a pretului) prevazuta la art. 291 din Codul Fiscal cuprinde (…) si suprafetele anexelor gospodaresti.
Asa cum am aratat, in categoria anexelor gospodaresti sunt incluse si garajele sau locurile de parcare iar din perspectiva determinarii valorii maxime a locuintei este necesar a se avea in vedere faptul ca livrarea unei locuinte se refera din punct de vedere fiscal, la o operatiune unica, indiferent daca alaturi de livrarea bunului principal se livreaza simultan sau distinct si bunuri secundare, precum sunt anexele gospodaresti, respectiv garajele.
In acest context, in situatia in care simultan cu achizitia unui imobil, cumparatorul dobandeste si proprietatea asupra unui loc de parcare, exista o singura livrare de bunuri care inglobeaza atat bunul principal-locuinta cat si anexele gospodaresti dobandite in secundar.
Desigur daca se achizitioneaza un loc de parcare fara a fi precedat sau succedat de achizitia unui imobil, cota aplicabila de TVA va fi cea standard pentru achizitia locului de parcare.
Cu toate acestea, in practica, se obisnuieste ca dobandirea proprietatii asupra locului de parcare sa se realizeze scindat fata de cumpararea locuintei pentru a evita cumularea pretului celor doua achizitii care poate depasi valoarea prag necesara aplicarii cotei reduse de TVA. Este important de stiut ca in acest caz, organul fiscal, daca constata ca are loc o divizare artificiala a unei tranzactii in scopul evitarii platii cotei standared de TVA, este indreptatit ca pe baza examinarii situatiei oncrete sa califice cele doua operatiuni drept o singura livrare de bunuri si prin urmare, sa procedeze la impunerea cotei corespunzatoare de TVA.
Av. Madalina Pascu, Cabinet de Avocat Madalina Pascu
- Flux integral: www.juridice.ro/feed
- Flux secţiuni: www.juridice.ro/*url-sectiune*/feed
Pentru suport tehnic contactaţi-ne: tehnic@juridice.ro
