« Secţiuni « Arii de practică « BusinessProtectiveLitigation
Fiscalitate
DezbateriCărţiProfesionişti
D&B DAVID SI BAIAS
 

Impozitarea tichetelor cadou acordate salariaților partenerilor de afaceri, contradicție între direcțiile ANAF ”lămurită” de legiuitor, ce să înțeleagă contribuabilul?
14.12.2020 | Larisa ANTIMESCU

JURIDICE - In Law We Trust ZRVP
Larisa Antimescu

Larisa Antimescu

1. Considerații introductive

Am pornit această analiză de la faptul că în ultimele luni tot mai multe societăți care activează în diferite domenii (producție, distribuție, asigurări) au fost supuse unor controale inopinate efectuate de inspectorii din cadrul Direcției Generale Antifraudă Fiscală care s-au finalizat cu emiterea de Procese verbale în cuprinsul cărora au fost estimate contribuții sociale suplimentare de plată prin reîntregirea venitului brut cu contravaloarea tichetelor cadou distribuite angajaților altor firme pe baza unor acorduri de colaborare încheiate.

În concret, o societate, persoană juridică romană, care activează în unul dintre obiectele de activitate menționate, acordă cu ocazia organizării unor campanii de promovare a produselor sale, tichete cadou de o anumită valoare, salariaților altor societăți cu care colaborează deja. Scopul acordării tichetelor cadou constă în promovarea produselor sau serviciilor și o poziționare mai bună a acestora pe piața în care societatea activează.

Ambele societăți cunosc și au agreat acest fapt printr-un acord încheiat pe durata campaniei de promovare, iar tichetele cadou se predau pe bază de proces verbal de predare primire, persoana care a primit tichetele cadou comunicând datele sale societății care le acordă, fără ca între acestea să existe vreo relație.

Ce obligații fiscale de plată se nasc și în sarcina cui (societății care le acordă, persoanei fizice care le primește, societății partenere, în calitate de angajator al persoanei fizice beneficiare)?

Deși persoanele fizice beneficiare ale tichetelor cadou nu sunt salariate ale companiei care le acordă și nu au o relație generatoare de venituri din salarii, în interpretarea inspectorilor antifraudă, sumele acordate sub forma tichetelor cadou se încadrează în categoria ”veniturilor asimilate salariilor” întrucât în opinia acestora ar reprezenta o recunoaștere a eficienței și competitivității profesionale, urmând a fi tratate din punct de vedere fiscal, în același mod ca și veniturile din salarii (de pildă, impozit pe venit și contribuții sociale).

În cele ce urmează vom vedea că această opinie a inspectorilor antifraudă este contrazisă chiar:

– de doctrina direcțiilor generale regionale a finanțelor publice din cadrul ANAF. Or, așa cum s-a menționat în literatura de specialitate[1] ”Cea mai eficientă cale de protecție a contribuabilului constă nu în controlul de legalitate, ci în posibilitatea de a opune administrației propria sa doctrină;” și

– de Legea 486/2019 adoptată recent de Parlament și care modifică și completează Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, punctul 72[2] din care înțelegem că sumele acordate sub forma tichetelor cadou altor categorii de beneficiari potrivit prevederilor art. 15 alin. (2) din Legea nr. 165/2018 sunt considerate ca făcând parte din categoria ”veniturilor din alte surse”. Precizez că în acest moment această lege de modificare a Codului Fiscal se află din data de 02.12.2020 pe masa Președintelui României pentru promulgare.

Având în vedere că legea care urmează a fi promulgată de Președintele României nu are nicio relevanță pentru situațiile juridice care s-au petrecut sub imperiul legii vechi, așa cum reiese din principiul neretraoctivității legii menționat la art. 15 alin.(2)[3] din Constituția României, analiza de față își propune să vină cu argumente în sprijinul contribuabililor care au acordat tichete cadou salariaților altor societăți în scopul promovării unor produse sau servicii în perioada 2015-2020 și în sarcina cărora au fost estimate obligații suplimentare de plată.

M-am raportat la anul 2015 deoarece în contextul pandemiei COVID-19, termenul de prescripție a dreptului organului fiscal de stabili creanțe fiscale și de a cere executarea silită pentru obligațiile aferente acestui an nu se mai împlinește la data de 31.12.2020 ci în august 2021 deoarece în prezent conform dispozițiilor art. XII alin. (5)[4] și XIII alin.(1)[5] din OUG 48/2020 privind unele măsuri financiar-fiscale cu modificările și completările ulterioare este suspendat din data de 16.04.2020 până la data de 25 decembrie 2020.

2. Precizări cu privire la Procesul-verbal emis de inspectorii antifraudă

În lipsa unei prevederi clare care să includă aceste sume acordate persoanelor fizice sub forma tichetelor cadou în categoria ”veniturilor din alte surse”, urmând a fi tratate, din punct de vedere fiscal, în același mod (cu procentul de 10% prin reținere la sursă) inspectorii antifraudă le-au încadrat în categoria ”veniturilor asimilate salariilor” și au estimat prin Procesele-verbale emise sume de plată cu titlu de contribuții sociale suplimentare în sarcina firmelor care le-au acordat.

Trebuie precizat că în literatura de specialitate[6] s-a apreciat că această estimare/evaluare, ”deși ar părea utilă pentru a se aprecia cu privire la declanșarea unei inspecții fiscale sau în vederea dispunerii măsurilor asigurătorii, nu reprezintă, în niciun caz, o stabilire, nici măcar prin estimare în sensul art. 106 Cod procedură fiscală, a creanței fiscale. Aceasta întrucât: în considerarea naturii sale de a fi un control operativ şi inopinat şi a prerogativelor organelor antifraudă, evaluarea este făcută urmare a administrării unui probatoriu limitat; controlul operativ şi inopinat nu are ca obiectiv stabilirea bazei de impozitare şi a creanţei fiscale aferente; conform principiului independenței procedurilor de control fiscal, stabilirea bazelor de impozitare corecte şi a eventualelor diferențe de creanțe fiscale sunt activități ce intră în obiectul inspecției fiscale”.

Pe cale de consecință, Procesele-verbale încheiate de inspectorii antifraudă prin care se estimează obligații fiscale suplimentare de plată nu au valoarea unor acte administrative fiscale, cu atât mai mult cu cât ele nu stabilesc măsuri de natură a produce efecte juridice.

Îmbrățișăm opinia din doctrina procedurală fiscală[7] conform căreia ”Procesul-verbal de control antifraudă are, ca şi în cazul procesului-verbal de control inopinat prevăzut la art. 135 Cod procedură fiscală sau al raportului de inspecţie, natura unei operaţiuni administrative, în care se consemnează constatări şi se culeg informaţii care au valoarea unor mijloace de probă şi care pot fi valorificate în cadrului unei impuneri efectuate în condițiile legii. În orice caz, el nu poate fundamenta direct o impunere cum este cazul raportului de inspecție fiscală”.

Cu toate acestea, nu putem să nu semnalăm contribuabililor unele riscuri ce s-ar putea ivi ca urmare a emiterii unui astfel de document:

(i) organul fiscal competent, în temeiul prevederilor art. 213 Cod procedură fiscală, bazându-se pe acest document ar putea să dispună măsuri asigurătorii (de pildă, sechestru asigurător asupra bunurile mobile, sechestru asigurător asupra bunurilor imobile, poprire asigurătorie asupra disponibilităților bănești din conturile bancare), cu motivarea că există pericolul ca firma verificată să se sustragă de la urmărire, să își ascundă ori să îți risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea. Împotriva acestei decizii de instituire a măsurilor asigurătorii prevăzute la art. 213 alin.(2) Cod procedură fiscală, contribuabilul poate face contestație în termen de 30 de zile de la comunicare  la instanța de contencios administrativ competentă, fără a fi necesară procedura prelabilă în acord cu prevederile art. 213 alin.(13) ale aceluiași articol. De asemenea, mai precizez că în temeiul deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii serviciile de colectare și executare silită din cadrul organului fiscal competent mai emit: adrese de înființare a popririi asigurătorii asupra disponibilităților bănești; procese verbale de sechestru asigurător supra bunurilor mobile/imobile; acte care pot fi contestate pe calea contestației la executare silită la instanța judecătorească competentă și se judecă în procedură de urgență;

(ii) de asemenea, am întâlnit în practică și situații când în baza rezultatelor controalelor antifraudă consemnate în procesul verbal, au fost sesizate organele de urmărire penală cu plângeri penale care conțineau descrierea unor împrejurări care în viziunea acestora ar fi reprezentat suspiciuni legate de săvârșirea unor fapte prevăzute de legea penală în domeniul financiar-fiscal (de pildă, o sesizare penală pentru fapte de evaziune fiscală prevăzute de Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale).

3. Apărări împotriva constatărilor consemnate în Procesul-Verbal Antifraudă

Această problemă, atât de frecventă în prezent, trebuie analizată din perspectiva dispozițiilor art. 15 din Legea nr. 165/2018 privind acordarea biletelor de valoare publicată în Monitorul Oficial cu numărul 599 din data de 13 iulie 2018 în vigoare începând cu data de 1 ianuarie 2019, potrivit cărora: ”(1) Tichetele cadou sunt bilete de valoare acordate, ocazional, angajaţilor, pentru cheltuieli sociale.

(2) Prin excepţie de la prevederile art. 1, pot fi acordate tichete cadou şi altor categorii de beneficiari, pentru campaniile de marketing, studiul pieţei, promovarea pe pieţe existente sau noi, pentru protocol, pentru cheltuielile de reclamă şi publicitate.”

Trebuie precizat că până la data intrării în vigoare a acestor dispoziții erau incidente prevederile Legii nr. 193/2006 privind acordarea tichetelor cadou și tichetelor de creșă[8] care prevedeau în cuprinsul dispozițiilor art. 2 că: Tichetele cadou se pot utiliza pentru campanii de marketing, studiul pieţei, promovarea pe pieţe existente sau noi, pentru protocol, pentru cheltuielile de reclamă şi publicitate, precum şi pentru cheltuieli sociale.”

Ca atare, desprindem fără dificultate că tichetele cadou se pot acorda în cadrul unor acțiuni de promovare și marketing al căror scop constă în creșterea volumului de vânzări și altor categorii de beneficiari decât angajaților proprii.

Astfel, dacă legea tichetelor cadou nu face nicio distincție cu privire la persoana altor categorii de beneficiari, nici noi nu trebuie să distingem și drept urmare, acordarea acestora de către un operator economic salariaților firmelor cu care colaborează este în acord cu litera și spiritul dispozițiilor art. 15 alin. (2).

Conform Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 165/2018, art. 1, alin. 2 ” Regimul fiscal aplicabil tichetelor de masă, voucherelor de vacanță, tichetelor cadou, tichetelor de creșă, respectiv tichetelor culturale este, atât pentru beneficiari, cât și pentru angajatori/plătitori de venituri, cel prevăzut de Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare.”

Fără a exista vreo prevedere expresă în Codul fiscal cu privire la tratamentul fiscal aplicabil tichetelor cadou acordate altor categorii de beneficiari potrivit prevederilor art. 15 alin. (2) din Legea nr. 165/2018 pentru campaniile de marketing, studiul pieței, promovarea pe piețe existente sau noi, pentru protocol, pentru reclamă şi publicitate, în ciuda argumentelor firmelor verificate, inspectorii antifraudă le-au considerat ”venituri asimilate salariilor”, tratându-le ca atare.

Unul dintre motivele care a stat la baza acestei încadrări constă în relația de dependență care s-ar naște, în opinia inspectorilor antifraudă, între societatea care le acordă și beneficiarii tichetelor, ca urmare a semnării proceselor-verbale de recepție de către aceștia din urmă.

Făcând o analiză a dispozițiilor art. 7, pct. 3 din Codul fiscal „Definiții ale termenilor comuni”, vom observa că nu poate fi vorba în niciun caz de prestarea unei activități dependente din partea beneficiarilor tichetelor cadou către societatea care le acordă, relația de dependență existând între beneficiar și societatea parteneră societății care le acordă.

3.1. persoana fizică dispune de libertatea de alegere a locului și a modului de desfășurare a activității, precum și a programului de lucru; Comentariu: persoana care primește tichetele cadou lucrează la sediul/sucursala/agenția societății partenere conform unui orar stabilit de aceasta din urmă și a regulamentelor interne;

3.2. persoana fizică dispune de libertatea de a desfășura activitatea pentru mai mulți clienți; Comentariu: persoana care primește tichetele cadou lucrează pentru clienții societății partenere, în calitate de angajator;

3.3. riscurile inerente activității sunt asumate de către persoana fizică ce desfășoară activitatea; Comentariu: riscurile inerente activității sunt asumate de către societatea parteneră societății care acordă tichetele cadou;

3.4. activitatea se realizează prin utilizarea patrimoniului persoanei fizice care o desfășoară; Comentariu: activitatea se realizează prin utilizarea patrimoniului societății partenere cu care beneficiarul tichetelor cadou are un raport de muncă/angajare;

3.5. activitatea se realizează de persoana fizică prin utilizarea capacității intelectuale și/sau a prestației fizice a acesteia, în funcție de specificul activității;

3.6. persoana fizică face parte dintr-un corp/ordin profesional cu rol de reprezentare, reglementare și supraveghere a profesiei desfășurate, potrivit actelor normative speciale care reglementează organizarea și exercitarea profesiei respective;

3.7. persoana fizică dispune de libertatea de a desfășura activitatea direct, cu personal angajat sau prin colaborare cu terțe persoane în condițiile legii; Comentariu: persoana care primește tichetele cadou prestează direct activitatea în folosul societății partenere în baza unui contract individual de muncă;

În consecință, nu se poate susține că prin semnarea procesului verbal de recepție a tichetelor cadou s-ar putea crea o relație de dependență între salariații societăților partenere și societatea care le acordă, procedura de desfășurare a campaniei de promovare a produselor sau serviciilor fiind la dispoziția organizatorilor. Cu privire la această activitate nu putem să nu amintim că administrația fiscală nu se poate constitui în factor de control al deciziilor de gestiune și că libertatea în acest sens aparține companiilor în virtutea principiului libertății de gestiune consacrat în doctrina noastră fiscală[9].

În plus, întocmirea unui astfel de document este utilă pentru asumarea în mod corect de către societatea care acordă tichetele cadou a responsabilității referitoare la calcularea și virarea impozitului aferent ”veniturilor din alte surse” în conformitate cu dispozițiile Codului fiscal.

În prezent, chiar din modificarea legislativă recentă înțelegem că este necesară încheierea unui document care să conțină informații referitoare la numele, prenumele, codul numeric personal a beneficiarului și valoarea tichetelor acordate lunar fiecărei persoane.

Totodată, nu putem să nu ținem cont și de definiția acordată de Codul fiscal veniturilor din salarii și asimilate salariilor prevăzută la art. 76 alin. (1) conform cărora:” (1) Sunt considerate venituri din salarii toate veniturile în bani şi/sau în natură obținute de o persoană fizică rezidentă ori nerezidentă ce desfășoară o activitate în baza unui contract individual de muncă, a unui raport de serviciu, act de detașare sau a unui statut special prevăzut de lege, indiferent de perioada la care se referă, de denumirea veniturilor ori de forma sub care ele se acordă, inclusiv indemnizațiile pentru incapacitate temporară de muncă acordate persoanelor care obțin venituri din salarii și asimilate salariilor”.

Astfel că, în lipsa unui contract individual de muncă, a unui raport de serviciu, act de detașare sau a unui statut special prevăzut de lege, inspectorii din cadrul direcției antifraudă efectuează nepermis o serie de adăugiri nepermise la lege cu scopul de a recalifica activitatea ca fiind una dependentă.

Mai mult, dacă ne uităm la dispozițiile art. 76, alin. (2), lit. s) din Codul fiscal”(…) Regulile de impunere proprii veniturilor din salarii se aplică și următoarelor tipuri de venituri, considerate asimilate salariilor: s) orice alte sume sau avantaje în bani ori în natură” și ne uităm și la dispozițiile art. 12 din Nomele metodologice de aplicare a Codului Fiscal date în interpretarea și aplicarea prevederilor art. 76 din Codul fiscal, observăm că dispozițiile de la lit. q) sunt identice (”orice alte sume sau avantaje în bani ori în natură”), astfel că, dacă legiuitorul ar fi vrut să prevadă că în prevederile acestui articol 76 alin. (2), lit. s) se includ și tichetele cadou acordate altor categorii de beneficiari cu ocazia promovării unor produse ar fi detaliat și adăugat în Normele de aplicare ale acestui articol mențiuni în acest sens.

Ca atare, în lipsa unei relații generatoare de venituri din salarii, tichetele cadou acordate altor categorii de beneficiari reprezintă ”venituri din alte surse”, aspect confirmat chiar de doctrina administrativă.

Astfel, ANAF în materialele informative publicate pe paginile de internet ale direcțiilor generale regionale, îndrumă contribuabilii cu privire la tratamentul fiscal aplicabil tichetelor cadou ”acordate persoanelor fizice în afara unei relații generatoare de venituri din salarii”.

Potrivit unei informări de pe pagina de internet[10] a Direcției Regionale a Finanțelor Publice Ploiești – Administrația Județeană a Finanțelor Publice Argeș din data de 17.11.2016:

Aceeași opinie este îmbrățișată și de Administrația Județeană a Finanțelor Publice Călărași- Biroul Asistență pentru Contribuabili, prin adresa ce poate fi consultată pe pagina de internet la următoarea adresă. Astfel, se precizează că: ”Tichetele cadou acordate persoanelor fizice în afara unei relații generatoare de venituri din salarii sunt incluse în categoria veniturilor din alte surse. În această situație plătitorul de venit are următoarele obligații: să calculeze si să rețină impozitul pe venit prin aplicarea cotei de 16% asupra venitului realizat sub formă de tichete cadou; să declare impozitul reținut la sursă prin formularul 100 și să-l plătească până la data de 25 a lunii următoare celei în care au fost acordate tichetele cadou; să depună formularul 205 până în ultima zi a lunii februarie a anului următor celui în care s-au acordat tichetele cadou.

Persoanele fizice beneficiare de tichete cadou în afara unei relații de angajare nu datorează contribuția de asigurări sociale. În anul 2016, aceleași persoane care realizează venituri sub forma tichetelor cadou cu valori mai mari sau egale cu salariul minim brut pe țară datorează contribuția de asigurări sociale de sănătate dacă nu realizează venituri din salarii, pensii, activități independente, activități agricole, indemnizații de șomaj, indemnizații pentru creșterea copilului, ajutor social.”

De asemenea, Serviciul Asistență pentru Contribuabili din cadrul Dirceției Generale Regionale a Finanțelor Publice Brașov informa contribuabilii pe pagina sa de internet[11] înainte de abrogarea Legii nr. 93/2006 că tichetele cadou acordate în baza acestei legi: ”(…) persoanelor care nu au calitatea de salariat reprezintă venit ocazional obținut în afara unei relații de venituri din salarii și se încadrează în cuprinsul dispozițiilor art. 114 alin.(1) Cod fiscal: ”OBS. La persoana care nu are calitatea de salariat: venit obţinut ocazional în afara unei relaţii generatoare de venituri din salarii [articol 114 alineat (1) Cod fiscal şi punct 34 alineat (1) litera f)][12]”.

În aceași paradigmă, în anul 2019, după intrarea în vigoare a Legii nr. 165/2018, Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Braşov Serviciul Asistenţă pentru Contribuabili, pe pagina de internet[13] actualizează informațiile cu privire la ”TRATAMENTUL FISCAL AL BILETELOR DE VALOARE: TICHETE CADOU, TICHETE DE MASĂ, TICHETE DE CREŞĂ, TICHETE CULTURALE ŞI VOUCHERE DE VACANŢĂ”.

Astfel, informațiile cu privire la tichetele cadou acordate persoanelor care nu au calitatea de salariat pentru campaniile de marketing, studiul pieţei, promovarea pe pieţe existente sau noi, pentru protocol, pentru cheltuielile de reclamă şi publicitate rămân impozabile în condițiile dispozițiilor art. 114 și următoarele Cod Fiscal, cu mențiunea că nu se datoarează contribuții de asigurări sociale ci eventual, ”Dacă tichetele cadou încadrate în categoria veniturilor din alte surse cumulate cu veniturile enumerate la art. 155 depăşesc plafonul a 12 salarii minime brute pe ţară, persoana fizică datorează contribuţie de asigurări sociale de sănătate (CASS) şi depune declaraţia unică în condițiile art. 155 alin. (1) și art. 174 alin. (1) Cod fiscal”, s.n.

Aceeași opinie poate fi consultată și pe pagina de internet[14] a Agenției Naționale Județene a Finanțelor Publice Suceava.

Așadar, și pentru perioada 2015-2020, poziția organelor fiscale din cadrul direcțiilor regionale ale ANAF este clară, în sensul că sumele acordate sub forma tichetelor cadou persoanelor fizice în afara unei relații generatoare de venituri se încadrează în categoria veniturilor din alte surse, urmând a fi tratate din punct de vedere fiscal, în același mod ca acestea.

Ca atare, deși ANAF prin direcțiile regionale informează contribuabilii că sumele acordate sub forma tichetelor cadou în afara unei relații generatoare de venituri din salarii se încadrează în categoria veniturilor din alte surse, și pe cale de consecință, nu se datorează contribuții de asigurări sociale de către firmele care le acordă, inspectorii din cadrul ANAF – Direcția Generală Antifraudă procedează cu ocaiza controalelor pe care le desfășoară la acestea contrar doctrinei sale administrative.

Or, această poziție oscilantă a autorității fiscale creează îndoială în privința legalității constatărilor inspectorilor antifraudă și încalcă dispozițiile art. 3, lit. b) din Codul fiscal care instituie principiul certitudinii impunerii fiscale, prin elaborarea de norme juridice clare, care să nu conducă la interpretări arbitrare, iar termenele, modalitatea și sumele de plată să fie precis stabilite pentru fiecare plătitor, respectiv aceștia să poată urmări și înțelege sarcina fiscală ce le revine, precum și să poată determina influența deciziilor lor de management financiar asupra sarcinii lor fiscale.

Într-o hotărâre de speță[15], instanța a reținut că: ”[Claritatea normelor juridice se subsumează, în sens mai larg, condiției legalității oricărei restrângeri, limitări a drepturilor convenționale (în cauză, reclamanta beneficiază de „un bun actual” cu privire la sumele în discuție în sensul art. 1 din Primul Protocol Adițional la CEDO). Aceasta condiție impune un standard și în privința calității legislației în discuție, necesitând ca aceasta să fie accesibilă persoanelor implicate, precisă și previzibilă în aplicarea sa (a se vedea Beyeler vs. Italia [GC], nr. xxxxx/96, § 109, ECHR 2000-I). Absența predictibilității necesare și clarității legislației naționale cu privire la probleme fiscale importante, conducând la interpretări juridice contrare a fost apreciată de instanța europeană ca nesocotind cerința privind „calitatea dreptului” prevăzută de Convenție, în domeniul fiscal (a se vedea Serkov c. Ucrainei, 7.07.2011, par. 42)]”.

Relevanță în această privință au și dispozițiile art. 13 alin. (6) din Codul de procedură fiscală[16] potrivit cărora în cazul în care legislația națională oferă interpretări ambigue sau multiple interpretări ale drepturilor și obligațiilor contribuabililor, autoritățile fiscale au obligația de a recurge la abordarea care este cea mai favorabilă pentru contribuabil.

Însă, inspectorii antifraudă au optat pentru interpretarea mai puțin favorabilă pentru contribuabili a legislației naționale, ceea ce a condus la estimarea de contribuții sociale suplimentare de plată în sarcina acestora.

Nu în ultimul rând, modificarea intervenită recent prin Legea nr. 478/2019 pentru modificarea și completarea Legii nr. 227/2015 privind Codul Fiscal (în variantă trimisă la promulgat[17]): ”72. La articolul 114 alineatul (2), după litera m) se introduce o nouă literă, litera n), cu următorul cuprins: „n) biletele de valoare sub forma tichetelor cadou acordate pe baza evidenței nominale altor categorii de beneficiari potrivit prevederilor art. 15 alin. (2) din Legea nr. 165/2018 privind acordarea biletelor de valoare, cu modificările și completările ulterioare, pentru campaniile de marketing, studiul pieței, promovarea pe piețe existente sau noi, pentru protocol, pentru reclamă și publicitate, altele decât cele prevăzute la art. 76 alin. (3) lit. h) și alin. (4) lit. a) din Codul fiscal. Evidența nominală trebuie să cuprindă, cel puțin, informații referitoare la numele, prenumele, codul numeric personal/numărul de identificare fiscală a beneficiarului și valoarea tichetelor acordate fiecărui beneficiar, lunar” întărește ideea că pentru trecut prevederile legislative erau neclare și lipsite de predictibilitate.

Chiar și în situația absurdă, în care s-ar ajunge la conlcuzia că pentru perioada 2015-2020, sumele de bani acordate sub forma tichetelor cadou reprezintă venituri asimilate salariilor, acestea NU SE CUPRIND în baza de impozitare lunară a contribuțiilor sociale obligatorii conform următoarelor prevederi din Codul Fiscal:

– 142, alin. (1) ”Nu se cuprind în baza lunară de calcul al contribuțiilor de asigurări sociale următoarele:

r) biletele de valoare sub forma tichetelor de masă, voucherelor de vacanță, tichetelor cadou, tichetelor de creșă, tichetelor culturale, acordate potrivit legii;”

– 157 alin. (2): ”Nu se cuprind în baza lunară de calcul a contribuției de asigurări sociale de sănătate sumele prevăzute la art. 76 alin. (4), lit. d), art. 141 lit. d) și art. 142;”

– 2204 alin. (2) ”Nu se cuprind în baza lunară de calcul a contribuției asiguratorie pentru muncă sumele prevăzute la art. 142”.

Prin urmare, dacă tichetele cadou acordate salariaților, conform prevederilor legii, nu se includ în baza de impozitare lunară a contribuțiilor sociale obligatorii, ele nu se includ nici atunci când sunt acordate salariaților altor companii cu ocazia organizării activității de promovare, chiar dacă ar fi calificate ca ”venituri asimilate salariilor”.

De asemenea, nu putem să nu remarcăm până în luna octombrie 2019, lipsa unor formulare specifice care să fi permis declararea tichetelor cadou în declarația 112 privind obligațiile de plată a contribuțiilor sociale, impozitul pe venit și evidența nominală a persoanelor asigurate.

Abia prin Ordinul nr. 3063/2019 pentru aprobarea modelului, conținutului, modalității de depunere și de gestionare a ”Declarației privind obligațiile de plată a contribuțiilor sociale, impozitului pe venit și evidența nominală a persoanelor asigurate” publicat în Monitorul Oficial cu numărul 794 în data 01.10.2019 a fost introdusă în Declarația D112 mențiunea referitoare la Persoanele fizice ce primesc avantaje în bani/natură de la terți, ca urmare a unei relații generatoare de venituri din salarii și asimilate salariilor, după cum se poate vedea în extrasul de mai jos:

Cu toate acestea, din mențiunile de la poziția 11, nu reiese că s-a extins impozitarea la tichetele cadou acordate salariaților altor angajatori.

În concluzie, dacă pentru viitor lucrurile s-au lămurit, în ceea ce privește perioada 2015-2020, contribuabilii pot opune interpretării organelor antifraudă faptul că: (i) tichetele cadou pot fi acordate în scopul creșterii vânzărilor în conformitate cu regulamentele de campanie chiar și salariaților partenerilor de afaceri deoarece legiuitorul nu distinge cu privire la persoana altor categorii de beneficiari; (ii) între societatea care le acordă și beneficiari nu a existat o relație de muncă, un raport de serviciu sau orice altă relație de dependență, iar semnarea procesului verbal de recepție face parte din documentația aferentă procedurii de organizare a campaniei de promovare; (iii) în temeiul dispozițiilor art. 3 Cod fiscal și ale dispozițiilor art. 13 alin. (6) Cod procedură fiscală, ANAF, în lipsă unei clarități a legii, nu poate sancționa contribuabilii care cu bună-credință au aplicat îndrumările administrației fiscale.


[1] Radu Bufan, Tratat de drept fiscal, Vol. I. Teoria generală a dreptului fiscal, ed. Hamangiu, 2016, pag. 206, para. 218.
[2] Disponibil aici.
[3] Disponibil aici: Art. 15 din Constituția României ”Universalitatea”, alin. (2): ”Legea dispune numai pentru viitor, cu excepţia legii penale sau contravenţionale mai favorabile.”
[4] (5) Termenele de prescripție a dreptului organului fiscal de a stabili creanțe fiscale şi de a cere executarea silită, precum şi cel al contribuabilului/plătitorului de a cere restituirea creanțelor fiscale, prevăzute de Codul de procedură fiscală, se suspendă sau nu încep să curgă până la împlinirea termenului prevăzut la art. XIII alin. (1).
[5] (1) Aplicarea prevederilor art. XI şi XII se face până pe 25 decembrie 2020 inclusiv.
[6] Codul de procedură fiscală, Comentariu pe articole, Tanți Anghel, ed. Hamangiu, para.6, pag. 436.
[7] Idem6.
[8] Disponibil aici: Expunere de motive Legea nr. 193/2006 „Întrevăzând avantajele sistemului tichetelor de cadouri, un număr apreciabil de societăți comerciale au preferat înlocuirea sumelor reprezentând cheltuieli sociale, de reclamă sau protocol cu biletele de valoare sub forma tichetelor de cadouri pe care le oferă fie partenerilor de afaceri, fie propriilor angajați, în condițiile Codului Fiscal”.
[9] Radu Bufan, Tratat de drept fiscal, Cap. III Principiile dreptului fiscal, Secțiunea a 7-a. Alte principii aplicabile în dreptul fiscal, Principiul libertății de gestiune, pag. 142 și următoarele, ed. Hamangiu, 2016.
[10] Disponibil aici.
[11] Disponibil aici.
[12] Pct. 34 alin. (1) din Cap. X, ”Venituri din alte surse”, HOTĂRÂRE Nr. 1/2016 din 6 ianuarie 2016 – Partea I pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal publicată pe situl ANAF la următoarea adresă.
În aplicarea art. 114 alin. (1) din Codul fiscal, în această categorie se includ, de exemplu, următoarele venituri realizate de persoanele fizice:
lit. f) tichetele cadou acordate persoanelor fizice în afara unei relații generatoare de venituri din salarii;”
[13] Disponibil aici.
[14] Disponibil aici.
[15] SENTINȚA CIVILĂ NR. 2679/30.12.2019 pronunțată de Curtea de Apel București, SECȚIA A VIII-A Contencios Administrativ și Fiscal, publicată pe pagina de internet http://www.rolii.ro/.
[16] Art.13 alin.(6) ”Dacă după aplicarea regulilor de interpretare prevăzute la alin.(1)-(5), prevederile legislației fiscal rămân neclare, acestea se interpretează în favoarea contribuabilului/plătitorului”.
[17] Disponibil aici.


Avocat Larisa Antimescu, LEAUA DAMCALI DEACONU PAUNESCU – LDDP

 
Secţiuni: Articole, Content, Fiscalitate, JURIDICE.ro, RNSJ, Selected, Studii | Toate secţiunile
Cuvinte cheie: , , , , , , , ,
Vă invităm să publicaţi şi dvs., chiar şi opinii cu care nu suntem de acord. JURIDICE.ro este o platformă de exprimare. Publicarea nu semnifică asumarea de către noi a mesajului. Totuşi, vă rugăm să vă familiarizaţi cu obiectivele şi valorile Societătii de Stiinţe Juridice, despre care puteti ciţi aici. Pentru a publica vă rugăm să citiţi Condiţiile de publicare, Politica privind protecţia datelor cu caracter personal şi să ne scrieţi la adresa de e-mail redactie@juridice.ro!

Lex Discipulo Laus
Gratuit pentru studenţi
Securitatea electronică este importantă pentru avocaţi
Mesaj de conştientizare susţinut de FORTINET
JURIDICE utilizează SmartBill
Concurs eseuri ZRVP

Lasă un răspuns

Acest site folosește Akismet pentru a reduce spamul. Află cum sunt procesate datele comentariilor tale.

Important: Descurajăm publicarea de comentarii defăimatoare. Vor fi validate doar comentariile care respectă Politica JURIDICE.ro şi Condiţiile de publicare.


.
PLATINUM Signature      

PLATINUM  ACADEMIC

GOLD                        

VIDEO   STANDARD