« Secţiuni « Arii de practică « BusinessProtectiveLitigation
Drept penal
DezbateriCărţiProfesionişti
 

Noua configurație a inspecției fiscale când există indicii cu privire la săvârșirea unor fapte penale. Beneficii și incertitudini
13.08.2021 | Emanuel BONDALICI, Elena MOROIU, Mircea FARCĂU

JURIDICE - In Law We Trust ZRVP
Emanuel Bondalici

Emanuel Bondalici

Elena Moroiu

Elena Moroiu

Mircea Farcău

Mircea Farcău

Finalul anului 2020 a adus, prin Legea nr. 295/2020, o serie de modificări importante ale Codului de procedură fiscală. Printre acestea se numără și modificarea articolului 131 privind rezultatul inspecției fiscale, care în forma sa actuală aduce o noutate juridică: în situația în care pe parcursul inspecției organele fiscale fac constatări cu privire la săvârșirea unei fapte prevăzute de legea penală, acestea nu vor mai întocmi raportul de inspecție fiscală, ci un proces-verbal de sesizare a organelor de urmărire penală.

De altfel, conform expunerii de motive, această modificare a venit ca urmare a Cauzei Lungu contra României[1], în urma căreia Curtea Europeană a Drepturilor Omului („CEDO”) a condamnat statul român pentru aplicarea în două litigii separate a unui tratament juridic diferențiat, deși faptele imputate erau identice. Pe scurt, dacă în litigiul administrativ o instanță a validat tratamentul fiscal aplicat de societatea administrată de dl. Lungu și a dispus exonerarea acesteia de la plata taxelor aferente, pentru aceleași tranzacții, instanța penală l-a condamnat pe dl. Lungu pentru săvârșirea infracțiunii de evaziune fiscală, obligându-l la plata taxelor și a penalităților către stat.

În mod evident, obligația organelor fiscale de a sesiza organele penale fără a mai emite un raport de inspecție fiscală ridică o serie de întrebări, în condițiile în care modificarea legislativă de la finele anului trecut nu vine (și nici nu ar putea) să acopere toate situațiile și problemele apărute în practica.  Pe 2 iulie 2021 însă a fost publicat în Monitorul Oficial Ordinul nr. 1071/2021 pentru aprobarea Procedurii privind aplicarea articolului 131 din Codul de procedură fiscală, care își propune să aducă lămuriri asupra acestei modificări. Cu toate acestea, până la cristalizarea unei practici unitare în rândul autorităților fiscale, pot fi identificate câteva aspecte de interes pentru contribuabil.

Astfel, articolul pornește de la următoarea situația premisă: în timpul inspecției fiscale, constatând posibilitatea existenței unor elemente constitutive ale unei infracțiuni, autoritățile fiscale emit un Proces-verbal de sesizare a organelor de cercetare penală.

A. Practica autorităților fiscale anterior modificării articolului 131 din Codul de procedură fiscală

Așa cum anticipam, modificarea articolului 131 din Codul de procedură fiscală schimbă în mod radical o practică abuzivă a autorităților fiscale, dar permisă de legislația anterioară și care a dus la condamnarea României de către CEDO în Cauza Lungu.

Astfel, dacă pe parcursul unei inspecții organele fiscale aveau suspiciuni cu privire la săvârșirea unei infracțiuni în legătură cu obligațiile analizate, pe de o parte sesizau organele de urmărire penală, iar pe de altă parte emiteau un raport de inspecție fiscală și o decizie de impunere, prin care stabileau obligații fiscale în sarcina contribuabilului.

Acesta din urmă trebuia să achite[2] obligațiile fiscale stabilite în urma inspecției, împreună cu dobânzile și penalitățile aferente și, în paralel, să conteste decizia administrativă. În toate cazurile, organul de soluționare a contestației suspenda soluționarea acesteia, motivând că este în curs o urmărire penală în cadrul căreia se analizează aceleași operațiuni care fac obiectul contestației. Împotriva acestei suspendări, contribuabilul era obligat să promoveze o acțiune în instanță, având ca obiect anularea deciziei de suspendare și obligarea fiscului la soluționarea contestației. Cel mai adesea, soluționarea acestui dosar se întindea pe 2-3 ani. În situația unei soluții favorabile, organul fiscal era obligat să soluționeze contestația, iar contribuabilul era pus în situația de a demara un nou litigiu, având ca obiect anularea deciziei de impunere inițiale și a deciziei de soluționare a contestației. Acest nou litigiu dura în medie 4-5 ani, iar dacă în cauză se efectua și o expertiză de specialitate, contribuabilul putea să aștepte chiar și mai mult pentru obținerea unei soluții.

În mod evident, o astfel de practică ducea la o situație inechitabilă pentru contribuabil, acesta fiind forțat să promoveze două acțiuni diferite împotriva autorității fiscale. Totodată, deși obligațiile fiscale erau cel mai adesea achitate, fiscul se constituia parte civilă în dosarul penal, solicitând exact valoarea obligațiilor fiscale deja plătite. Totuși, riscul cel mai mare decurgea din posibilitatea existenței a două hotărâri incompatibile (situație identică cu speța Lungu contra României): o hotărâre favorabilă contribuabilului, prin care instanța de contencios administrativ valida tratamentul fiscal și dispunea restituire sumelor, și una de condamnare, prin care instanța de penal condamna contribuabilul pentru evaziune fiscală și îl obliga să restituie statului prejudiciul reprezentat de obligațiile fiscale principale și accesorii.

B. Reglementarea actuală

Art. 131 alin. (1) din Codul de procedură fiscală prevede că rezultatul inspecției fiscale se consemnează, în scris, într-un raport de inspecție fiscală, cu excepția cazurilor în care se fac constatări în legătură cu săvârșirea unor fapte prevăzute de legea penală în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare care fac obiectul inspecției fiscale, pentru care sunt aplicabile prevederile art. 132 – situație în care se emite un Proces-verbal de sesizare a organelor penale.

Așadar, la prima vedere, din analiza articolului mai sus menționat reiese că, în situația în care organul fiscal decide că se impune sesizarea organelor de cercetare penală și, drept consecință, încheie un Proces-verbal de sesizare, rezultatul inspecției fiscale nu va fi consemnat într-un raport de inspecție fiscală. Altfel spus, emiterea simultană a celor două acte pare, de plano, să fie incompatibilă[3] – o abordare contrară a organului fiscal atrăgând ope legis nulitatea actului emis în urma inspecției fiscale, potrivit dispozițiilor art. 49 alin. (1) lit. g) Cod procedură fiscală[4], la rândul său introdus tot prin Legea nr. 295/2020.

Intenția exprimată de legiuitor la adoptarea Legii nr. 295/2020 pare să fie confirmată și prin implementarea procedurii privind aplicarea prevederilor art. 131 alin. (1) din Codul de procedură fiscală, reglementată de Ordinul ANAF nr. 1071/2021, în vigoare de la data de 15.07.2021.

Din analiza acestui Ordin, putem decela următoarele două situații:

– pentru obligațiile fiscale/perioadele care nu sunt vizate de constatările din procesul-verbal se va emite un raport de inspecție fiscală, iar pentru cele la care se face referire în Procesul-verbal de sesizare raportul nu se va mai întocmi niciun alt act. Practic, activitatea de inspecție fiscală se va finaliza (cel puțin vremelnic) prin emiterea unui Raport de inspecție fiscală parțial, care nu va cuprinde și constatările referitoare la aspectele ce fac obiectul sesizării penale.

– pentru obligațiile și perioadele pentru care nu se va întocmi Raportul de inspecție fiscală, contribuabilului îi va fi comunicată o adresă de înștiințare în acest sens, prin care i se va transmite și faptul că până la finalizarea cauzei penale intervine suspendarea prescripției dreptului organului fiscal de a stabili creanțe fiscale.

Astfel, deși nu ne aflăm sub incidența unei situații tipice de încetare a inspecției fiscale, în lipsa unei reglementări terminologice concrete, în situația descrisă mai sus poate fi vorba despre un caz de desistare (renunțare) a organului fiscal din efectuarea inspecției fiscale.

Fie că vorbim de o desistare a autorității fiscale, fie că ne referim la finalizarea ori încetarea activității de inspecție fiscală, Codul de procedură fiscală nu lămurește totuși ce se întâmplă cu inspecția fiscală după finalizarea dosarul penal. Din acest punct de vedere, în lumina Cauzei Lungu contra României, ar trebui să se facă o distincție între două situații:

– instanța penală pronunță o hotărâre de condamnare a contribuabilului – în măsura în care sesizarea penală a pornit de la organele fiscale, care s-au constituit parte civilă în dosarul penal[5], prin intermediul hotărârii care soluționează latura civilă, instanța îl poate obliga la acoperirea prejudiciului cauzat bugetului de stat; prejudiciul este reprezentat de obligațiile fiscale neachitate / nejustificate și care au făcut obiectul analizei instanței penale, la care se vor calcula dobânzi și penalități de întârziere și/ sau de nedeclarare;

În acest sens, considerăm relevantă Decizia nr. 17/2015 pronunțată de către Înalta Curte de Casație și Justiție în interesul legii, în care s-a decis că „În cauzele penale având ca obiect infracţiunile de evaziune fiscală prevăzute în Legea nr. 241/2005, instanţa, soluţionând acţiunea civilă, dispune obligarea inculpatului condamnat pentru săvârşirea acestor infracţiuni la plata sumelor reprezentând obligaţia fiscală principală datorată şi la plata sumelor reprezentând obligaţiile fiscale accesorii datorate, în condiţiile Codului de procedură fiscală.”

– instanța penală pronunță o hotărâre de achitare a contribuabilului sau intervine o cauză de încetare a procesului penal – într-o asemenea situație, organul fiscal ar trebui să efectueze o nouă inspecție fiscală împotriva contribuabilului, având ca obiect aceleași obligații supuse analizei instanței penale; așa cum vom arăta în secțiunea C, ne putem imagina argumente pentru care această ipoteză ar putea să încalce principiul unicității inspecției fiscale.

O altă problemă care se ridică este dacă organul fiscal, la soluționarea definitivă a cauzei penale, este obligat să înceapă noua inspecție fiscală. În lipsa unor prevederi exprese în acest sens, pare că începerea noii inspecții reprezintă o facultate (opțiune) a organului fiscal, care ar putea decide să nu mai demareze inspecția.

O asemenea concluzie poate avea consecințe neplăcute asupra situației fiscale a contribuabilului. Arătam mai sus că prin sesizarea organelor de inspecție fiscală, termenul de prescripție a dreptului de a stabili creanțe fiscale este suspendat [art. 111 alin. 2 lit. e) din Codul de procedură fiscală]. Mai mult, ținând cont că prima inspecție fiscală nu a fost finalizată prin stabilirea cuantumului creanțelor fiscale[6] (ca urmare a emiterii unui Raport de inspecție fiscală/Decizie de impunere), rezerva verificării ulterioare nu a fost practic închisă[7]. Așadar, până la împlinirea termenului de prescripție a dreptului organului fiscal de a stabili creanțe, contribuabilul se va afla cu sabia lui Damocles deasupra capului, putându-se aștepta în orice moment să fie supus unei inspecții fiscale aferente unei perioade foarte vechi.

În mod evident, în situația emiterii unei decizii de impunere, i se vor calcula dobânzi și penalități aferente inclusiv perioadei de suspendare a termenului de prescripție a dreptului fiscului de a stabili creanțe fiscale. Așadar, interpretarea de mai sus poate conduce, din nefericire, la crearea unei situații de incertitudine pentru contribuabil și implicit la nerespectarea principiului proporționalității, așteptării legitime și a efectuării oricăror operațiuni într-un termen optim și rezonabil.

Oportun ar fi, în acest condiții, ca legiuitorul să adopte o soluție similară cu cea a refacerii inspecției fiscale, unde legiuitorul a prevăzut expres termenul până la care trebuie demarată refacerea inspecției fiscale[8].

C. Efectele emiterii înștiințării de neîntocmire a raportului de inspecție fiscală

Conform procedurii reglementate de Ordinul ANAF nr. 1071/2021, pentru obligațiile fiscale/perioadele care au fost vizate de Procesul-verbal emis în condițiile art. 132 Cod procedură fiscală, organul fiscal va comunica contribuabilului o adresa de înștiințare cu privire la neîntocmirea raportului de inspecție fiscală.

Astfel cum anticipam mai sus, comunicarea acestui act echivalează practic cu desistarea organului din efectuarea inspecției fiscale, neexistând totuși o suprapunere perfectă între aceasta și finalizarea controlului (astfel cum este ea reglementată de Codul de procedură fiscală la momentul emiterii unei decizii de impunere sau a unei decizii de nemodificare a bazelor de impozitare).

Chiar și în aceste condiții, există suficiente argumente pentru a se susține că la momentul comunicării Adresei mai sus amintite, inspecția fiscală s-a finalizat. În acest sens, cu titlu de exemplu, sunt următoarele dispoziții:

– Potrivit art. 5.1 din Ordinul ANAF nr. 1071/2021, pentru monitorizarea, urmărirea şi dispunerea de măsuri se va organiza, la nivelul fiecărui organ teritorial de inspecţie fiscală, o evidenţă specială a datelor şi a informaţiilor referitoare la contribuabilul la care a fost în derulare o acţiune de inspecţie fiscală pentru care nu s-a întocmit raport de inspecţie fiscală sau la care s-a întocmit raport de inspecţie fiscală doar pentru anumite taxe, impozite, contribuţii şi anumite perioade impozabile, după caz, din cele cuprinse în avizul de inspecţie fiscală, fapt generat de încheierea unui proces-verbal în condiţiile art. 132 din Codul de procedură fiscală, care a stat la baza unei sesizări penale.

Din interpretarea textului mai sus menționat, se confirmă că anterior încheierii Procesului-verbal, inspecția fiscală era „în derulare”. Per a contrario, după emiterea acestuia, inspecția fiscală s-a finalizat.

– Anterior emiterii Adresei de înștiințare, organul fiscal întocmește un referat care va conține „propuneri pentru finalizarea acţiunii de inspecţie fiscală, respectiv pentru întocmirea raportului de inspecţie fiscală sau pentru neîntocmirea acestuia” (art. 3.1 din Ordinul ANAF nr. 1071/2021). Astfel spus, neîntocmirea raportului de inspecție fiscală echivalează cu o soluție de finalizare a controlului.

– Totodată, se face o diferență clară între situația în care prescripția este suspendată pe durata inspecției fiscale[9] și cea în care aceasta este suspendată pe perioada cuprinsă între momentul emiterii Procesului-verbal și finalizarea procedurilor cu specific penal[10].

De aici putem deduce că legiuitorul a văzut nu numai oportun, ci și  necesar să reglementeze expres o atare situație, considerând că emiterea Procesului-verbal echivalează cu finalizarea inspecției fiscale și că, astfel, este nevoie ca termenul de prescripție a dreptului de a stabili creanțe fiscale să fie suspendat.

Plecând de la premisa că neîntocmirea raportului de inspecție fiscală reprezintă un caz particular de finalizare a inspecției fiscale, câteva chestiuni rămân încă fără răspuns:

a) Dacă adresa de înștiințare cu privire la neîntocmirea raportului de inspecție fiscală ar putea fi contestată.

Codul de procedură fiscală nu prevede posibilitatea contestării acestei înștiințări sau a procesului-verbal de sesizare a organelor penale. Cu toate acestea, în lipsa unei mențiuni exprese în acest sens, cel mai probabil mulți contribuabili vor contesta aceste înscrisuri, considerând că îndeplinesc condițiile pentru a fi acte administrative, cât timp emiterea lor are consecințe juridice asupra contribuabililor.

Situația ar fi similară cu atacarea în contencios administrativ a proceselor-verbale emise de inspectorii antifraudă și care a fost tranșată abia prin Decizia Curții Constituționale nr. 783 din 28 noiembrie 2019, care a stabilit că: „Acest proces-verbal nu este emis însă în exercitarea atribuțiilor de administrare a impozitelor, taxelor și contribuțiilor sociale, ci în exercitarea atribuțiilor de control tematic, urmărindu-se constatarea, analizarea și evaluarea unui risc fiscal specific al uneia sau mai multor activități economice determinate. Așadar, procesul-verbal de control întocmit de inspectorii antifraudă nu este de natură să producă efecte juridice prin el însuși față de entitatea verificată și nu stabilește creanțe fiscale în sarcina acesteia, astfel încât, indiferent de constatările din cuprinsul său, acesta constituie doar un act premergător unor acte juridice ce urmează a fi întocmite.”

(…)

Așadar, deși desistarea din efectuarea inspecției fiscale și transmiterea unei sesizări penale ar putea prejudicia contribuabilul, în lumina deciziei de mai sus este clar că instanțele de judecată vor respinge acțiunile având ca obiect anularea acestor înscrisuri.

În condițiile în care desistarea din efectuarea unei inspecții fiscale nu ar putea fi contestată, pare că mai avantajos pentru contribuabil ar fi o eventuală suspendare a inspecției fiscale. Aceasta i-ar garanta egalitatea de arme și dreptul la apărare, ținând cont că Decizia de suspendare poate fi atacată cu contestație de către contribuabil. Totuși, așa cum vom arăta în secțiunea D, suspendarea inspecției fiscale poate interveni doar în anumite situații limitate și ține exclusiv de voința organelor de inspecție fiscală.

b) Dacă noua inspecție, pornită ca urmare a definitivării cauzei penale, încalcă principiul unicității inspecției fiscale[11] conform căruia inspecția fiscală se efectuează o singură dată, pentru fiecare tip de creanță și pentru fiecare perioadă supusă impozitării.

Fără intenția de a analiza exhaustiv această problematică, ținând cont că nu ne regăsim sub incidența cazului clasic de încălcare a principiul unicității inspecției fiscale (care presupune că într-un control ulterior se verifică și se emit constatări cu privire la obligații fiscale/perioade analizate de o inspecție anterioară), este discutabil dacă ne aflăm într-adevăr într-una dintre  ipotezele reglemente de art. 118 alin. (3) Cod procedură fiscală.

Totuși, subliniem că potrivit regulilor de interpretare a normelor fiscale, unde legea nu distinge, nici interpretul (organul fiscal) nu trebuie să o facă. Potrivit acestei reguli, cel care deslușește sensul normei nu are posibilitatea de a restrânge sfera de aplicație a normei prin introducerea de distincții pe care ea nu le conține, fiind redactată în termeni generali. Practic, modul de formulare a normei conduce la aplicarea generală a ei, putând fi aplicată la atâtea cazuri, situații și atâta timp cât formularea ei permite acest lucru.[12]

Altfel spus, atâta timp cât normele Codului de procedură fiscală nu prevăd că principiul unicității inspecției fiscale se referă strict la situația în care inspecția fiscală anterioară este finalizată prin emiterea Raportului de inspecție fiscală, el ar trebui să se aplice oricărei inspecții fiscale, indiferent de modul concret în care aceasta se finalizează – prin emiterea unei decizii de impunere / de nemodificare a bazei de impunere sau prin „desistare”.

Or, deși situația descrisă de Ordinul ANAF nr. 1071/2021 nu se poate plia mot-a-mot pe situația în care organul fiscal ar fi finalizat controlul prin emiterea Raportului de inspecție fiscală, totuși prin intermediul Procesului-verbal (emis în baza art. 132 Cod procedură fiscală) organul fiscal este abilitat să facă constatări și evaluări ale prejudiciului, de natură să conducă la o eventuală încălcare a principiului unicității inspecției fiscale (practic, o dublare a controlului). Astfel, cu titlu de exemplu amintim că:

– Constatările organului de inspecție fiscală vor fi prezentate clar şi concis, în cuprinsul procesului-verbal, astfel încât să rezulte motivul de fapt şi temeiul de drept care au stat la baza fundamentării fiecăreia (pct. 1.4 din Ordinul ANAF nr. 1071/2021)

– La procesul-verbal vor fi anexate, după caz, copii de pe documente justificative, registre, balanţe de verificare, declaraţii fiscale, situaţii privind starea de fapt constatată şi efectele acesteia(pct. 1.5 din Ordinul ANAF nr. 1071/2021)

– Organele de inspecţie fiscală vor analiza cu obiectivitate punctul de vedere al contribuabilului şi, în funcţie de concluzii, vor înscrie în procesul-verbal motivele pentru care nu sunt de acord cu acesta şi, totodată, argumentele cu care se combat fiecare dintre justificările/explicaţiile prezentate în scris de către contribuabil. Punctul de vedere al organului de inspecţie fiscală faţă de argumentele aduse de contribuabil va fi consemnat, cu precizarea prevederilor legale în domeniu şi va fi fundamentat pe baza datelor înscrise în procesul-verbal (cap. II, pct. 1, Anexa nr. 5b la Ordinul ANAF nr. 3711/2015)

Bineînțeles, nu poate fi exclusă nici posibilitatea ca, aidoma situației refacerii inspecției fiscale/reverificării, noua inspecție să fie considerată ca fiind o simplă continuare a vechii inspecții (care, în accepțiunea legiuitorului, nu este practic finalizată). Totuși, în cazul refacerii și a reverificării, exceptarea de la principiul unicității inspecției fiscale este reglementată în mod expres[13]. Or, conform regulilor consacrate de interpretare, textul de excepție trebuie să-și găsească aplicare numai în ipotezele la care se referă, neputând fi extinse și la alte cazuri.

Prin urmare, ar fi de dorit ca această problemă să fie tranșată pe cale legislativă, în caz contrar existând riscul unor opinii jurisprudențiale divergente.

c) Dacă considerăm inspecția inițială ca fiind finalizată, atunci pe perioada cuprinsă între emiterea Procesului-verbal și a începerii noului control, față de contribuabil nu se desfășoară nicio procedură de inspecție.

O atare concluzie are consecințe fiscale importante, dintre care amintim faptul că devine inaplicabilă interdicția prevăzută de art. 105 alin. (8) Cod procedură fiscală – „în situaţia în care în timpul inspecţiei fiscale contribuabilul/plătitorul depune sau corectează declaraţia de impunere aferentă perioadelor şi creanţelor fiscale ce fac obiectul inspecţiei fiscale, aceasta nu va fi luată în considerare de organul fiscal.”

Depunerea unei declarații rectificative are consecințe importante, atât pozitive, cât și negative. Principalul avantaj este că depunând declarația, contribuabilul va putea diminua în mod substanțial perioada pentru care ar datora obligații fiscale accesorii. În caz contrar, așteptând până la definitivarea dosarului penal (sau a noii inspecții), ar risca să achite accesorii aferente unei perioade care, în practică, ar putea să depășească 9-10 ani.

Totuși, depunerea unei declarații rectificative ar putea avea un impact negativ în dosarul penal, deoarece organele penale ar putea să o considere ca pe o recunoaștere a unei conduite fiscale nelegale. În concret, în măsura în care fiscul ar aprecia că anumite tranzacții sunt fictive, iar contribuabilul a dedus cheltuielile (cu impact pe impozitul pe profit și pe TVA), depunerea unor declarații rectificative prin care contribuabilul ar reveni asupra caracterului deductibil ar putea fi văzută de organele penale ca o recunoaștere implicită a unui comportament fiscal ilicit și folosită ca probă în justificarea vinovăției cu privire la o infracțiune de evaziune fiscală.

Totodată, contribuabilul nu mai poate solicita, ulterior momentului emiterii Procesului-verbal, ca organul fiscal să emită o Decizie de impunere provizorie[14] în vederea achitării eventualelor obligații fiscale suplimentare (cu scopul de a limita curgerea suplimentară de accesorii).

D. Suspendarea inspecției fiscale în situația emiterii Procesului-verbal reglementat de art. 132 Cod procedură fiscală

Astfel cum s-a apreciat și în doctrină[15], „nici Ordinul A.N.A.F. nr. 467/2013, nici actualul art. 127 nu menţionează expres că una dintre situaţiile în care organul fiscal ar putea (sau chiar ar trebui) să suspende inspecţia fiscală ar fi cea în care există indiciile săvârşirii unei infracţiuni.”

Deși citatul mai sus menționat a avut în vedere art. 127 Cod procedură fiscală în forma anterioară intrării în vigoare a Legii nr. 295/2020, aceste concluzii sunt pe deplin aplicabile și în prezent.

La prima vedere, se poate spune într-o atare speță ar deveni aplicabil cazul de suspendare a inspecției fiscale reglementat de art. 127 alin. (1) lit. i1) Cod procedură fiscală, care prevede că, în situaţia în care organul de inspecţie fiscală este sesizat sau i se aduce la cunoştinţă, în timpul inspecţiei fiscale, că împotriva contribuabilului se află în desfăşurare o procedură judiciară în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare care fac obiectul inspecţiei fiscale sau în situaţia în care documentele financiar-contabile ale contribuabilului au fost ridicate de organul de urmărire penală, fără a putea fi puse la dispoziţia organului de inspecţie fiscală, acesta din urmă poate dispune suspendarea.

Totuși, acest caz de suspendare presupune îndeplinirea cumulativă a două condiții:

a) Organul fiscal este cel sesizat sau cel căruia i se aduce la cunoștință existența unei proceduri judiciare,

b) Procedura judiciară este efectuată împotriva contribuabilului – în concret, considerăm că urmărirea penală trebuie să se desfășoare in personam, contribuabilul fiindu-i atribuită, așadar, calitatea de suspect[16].

Astfel, simpla sesizare efectuată de către organul fiscal (prin emiterea Procesului-verbal) nu este suficientă pentru a deveni incident cazul de suspendare mai sus indicat deoarece, pe de-o parte (a) organul fiscal nu a fost sesizat/înștiințat de organele penale cu privire la existența unei proceduri judiciare, și, pe de altă parte,  (b) sunt foarte rare situațiile în care la momentul emiterii Procesului-verbal există deja o procedură judiciară cu caracter penal îndreptată împotriva contribuabilului.

Așadar, se poate conchide că singura variantă în care organul fiscal ar fi abilitat, totuși, să dispună o eventuală suspendare a inspecției fiscale ar fi prin (a) suspendarea inspecției pe motiv că există un caz temeinic justificat[17], situație în care aceasta va putea opera maximum 6 luni de zile[18], iar, ulterior, (b) sub rezerva ca rigorile de mai sus să fie îndeplinite, să se dispună suspendarea ca urmare a sesizării făcute de organul ce cercetare penală.

Totuși, subzistă întrebarea dacă se poate dispune suspendarea inspecției fiscale în condițiile de mai sus, ținând cont că procedura nou introdusă prin Ordinul ANAF nr. 1071/2021 prevede expres că, odată emis Procesul-verbal prevăzut de art. 132 Cod procedură fiscală, organul fiscal trebuie să formalizeze propunerea de finalizare a controlului prin neîntocmirea raportului de inspecție.

E. Concluzii

Ca de obicei, în relația cu autoritatea fiscală, multe dintre răspunsurile cu privire la interpretarea și aplicarea normativelor incidente se va regla în timp, fie cu bună-credință din partea ambilor actori, fie tranșate de către instanțele judecătorești competente.


[1] Hotărârea în Cauza CEDO Lungu contra României a fost pronunțată în 21 octombrie 2014, motiv pentru care este de neînțeles de ce au trecut 6 ani pentru ca această modificare să fie consacrată legislativ.
[2] Alternativ putea să obțină fie suspendarea efectelor deciziei de impunere în urma unui litigiu cu șanse reduse, fie să obțină suspendarea executării prin scrisoare de garanție bancară.
[3] O opinie contrară (care a avut în vedere Codul de procedură fiscală în forma anterioară modificărilor intervenite prin Legea nr. 295/2020) – „[…]Cu alte cuvinte, procesul-verbal poate fi întocmit înainte de finalizarea inspecţiei sau odată cu raportul de inspecţie fiscală. Ceea ce este mai important, raportat la comentariile de la punctul 1, este faptul că obligaţia de întocmire a procesului-verbal subzistă şi ulterior finalizării inspecţiei fiscale, organele de control neputându-se sustrage acestei obligaţii pentru simplul motiv că, abia la momentul întocmirii referatului pentru aprobarea/respingerea contestaţiei, şi-au dat seama că o sesizare penală este necesară/obligatorie.[…]” (C. Costaș, „Codul de procedură fiscală. Comentariu pe articole”, ed. Solomon, comentariu art. 132)
[4] Art. 49 alin. 1 lit. g) din Codul de procedură fiscală – „Actul administrativ fiscal este nul în oricare din următoarele situații: (…) g) organul fiscal emite raport de inspecţie fiscală/de verificare a situaţiei fiscale personale şi decizie de impunere/decizie de modificare a bazelor de impozitare/decizie de nemodificare a bazelor de impozitare/decizie pentru regularizarea situaţiei ori decizie de încetare a procedurii de verificare a situaţiei fiscale personale, în situaţia în care se fac constatări în legătură cu săvârşirea unor fapte prevăzute de legea penală în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare/valorii în vamă care fac obiectul inspecţiei fiscale/controlului vamal, pentru care sunt aplicabile prevederile art. 132.”
[5] Dacă organele fiscale nu s-au constituit parte civilă în dosarul penal, acestea pot stabili creanțe fiscale într-un termen de prescripție de 10 ani, calculați de la data săvârșirii infracțiunii, constată printr-o hotărâre de condamnare, conform art. 110 alin. 3 și 4 din Codul de procedură fiscală.
[6] Art. 94 alin. (1) Cod procedură fiscală
[7] Art. 94 alin. (3) Cod procedură fiscală
[8] Art. 279 alin. (4) Cod procedură fiscală. În practică, acest termen nu este niciodată respectat de autoritățile fiscale, pentru că nu există nicio sancțiunea pentru nerespectarea sa.
[9] Art. 111 alin. (2) lit. b) Cod procedură fiscală
[10] Art. 111 alin. (2) lit. e Cod procedură fiscală
[11] Art. 118 alin. (3) Cod procedură fiscală
[12] C. Buzduganu, „Teoregia generală a dreptului”, ed. Universul Juridic, pag. 154
[13] Respectiv art. 128 alin (1) Cod procedură fiscală și art. 129 alin. (3) Cod procedură fiscală
[14] Art. 133 alin. (1) și (3) din Codul de procedură fiscală
[15] C. Costaș, „Codul de procedură fiscală. Comentariu pe articole”, ed. Solomon
[16] Art. 305 alin. (3) Cod procedură penală
[17] Art. 127 alin. (1) lit. j) Cod procedură fiscală
[18] Art. 127 alin. (2) Cod procedură fiscală


Emanuel Bondalici, Managing Associate Reff & Asociații | Deloitte Legal
Elena Moroiu, Associate Reff & Asociații | Deloitte Legal
Mircea Farcău, Senior Associate Reff & Asociații | Deloitte Legal

 
Secţiuni: Articole, Drept penal, Fiscalitate, Selected | Toate secţiunile
Cuvinte cheie: , , ,
Vă invităm să publicaţi şi dvs., chiar şi opinii cu care nu suntem de acord. JURIDICE.ro este o platformă de exprimare. Publicarea nu semnifică asumarea de către noi a mesajului. Totuşi, vă rugăm să vă familiarizaţi cu obiectivele şi valorile Societătii de Stiinţe Juridice, despre care puteti ciţi aici. Pentru a publica vă rugăm să citiţi Condiţiile de publicare, Politica privind protecţia datelor cu caracter personal şi să ne scrieţi la adresa de e-mail redactie@juridice.ro!

Lex Discipulo Laus
Gratuit pentru studenţi
Securitatea electronică este importantă pentru avocaţi
Mesaj de conştientizare susţinut de FORTINET
JURIDICE utilizează SmartBill
Concurs eseuri ZRVP

Lasă un răspuns

Acest site folosește Akismet pentru a reduce spamul. Află cum sunt procesate datele comentariilor tale.

Important: Descurajăm publicarea de comentarii defăimatoare. Vor fi validate doar comentariile care respectă Politica JURIDICE.ro şi Condiţiile de publicare.


.
PLATINUM Signature      

PLATINUM  ACADEMIC

GOLD                        

VIDEO   STANDARD